رای شماره 2507660 هیات عمومی دیوان عدالت اداری با موضوع: ابطال بخشنامه شماره 20/ 1401/ 200 مورخ 1401/4/28 رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور

شماره 0204004 - 1403/11/3 بسمه تعالی مدیرعامل محترم روزنامه رسمی جمهوری اسلامی ایران یک نسخه از رای هیات عمومی دیوان عدالت اداری با شماره دادنامه 140331390002507660 مورخ 1403/10/18 با موضوع: «به تبعیت از نظر فقهای شورای نگهبان در خصوص جنبه شرعی مقررات اجرایی، بخشنامه شماره 20/ 1401/ 200 مورخ 1401/4/28 سازمان امور مالیاتی کشور با موضوع اجرای هم زمان مقررات موضوع بند (ث) تبصره (6) قانون بودجه سال 1400 با قانون مالیات‌های مستقیم در خصوص معافیت‌های مالیاتی و نرخ صفر، در حد مقرر در نظریه شماره 42296/ 102 مورخ 1403/3/13 فقهای شورای نگهبان بطلان آن از تاریخ صدور اعلام گردید» جهت درج در روزنامه رسمی به پیوست ارسال می‌گردد. مدیرکل هیات عمومی و هیات‌های تخصصی دیوان عدالت اداری یداله اسمعیلی فرد تاریخ دادنامه: 1403/10/18 شماره دادنامه: 140331390002507660 شماره پرونده: 0204004 مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: انجمن صنفی کارفرمایی صنعت پتروشیمی با وکالت آقای محمدحسین عباسی طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره 20/ 1401/ 200 مورخ 1401/4/28 رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: آقای محمدحسین عباسی به وکالت از انجمن صنفی کارفرمایی صنعت پتروشیمی به موجب دادخواست و لایحه تکمیلی ابطال بخشنامه شماره 20/ 1401/ 200 مورخ 1401/4/28 رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که: " اولا؛ ریاست سازمان امور مالیاتی کشور در یک برداشت خلاف نص صریح از قانون بودجه سال 1400، با ابلاغ یک مقرره در مقام وضع قانون درآمده و عملا با نقض و نسخ بسیاری از قوانین؛ حقوق مکتسبه بسیاری از شرکت‌های تجاری که بر اساس قوانین سابق التصویب در مجلس شورای اسلامی اقدام به سرمایه‌گذاری نموده‌اند را نقض نموده‌اند. ثانیا؛ با ابلاغ بخشنامه صدرالاشعار عملا حقوق مکتسبه بسیاری از شرکت‌های صنعتی اعم از دانش بنیان و غیره مورد تعرض واقع گردیده و شرکت‌های مذکور را متضرر نموده است. ثالثا؛ این نقض اساسی حقوق مکتسبه شرکت‌های تجاری که برای استفاده از امتیازات و تسهیلات مقرر در قوانین موضوع مواد (132) قانون مالیات‌های مستقیم و ماده (13) قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری ، صنعتی و مواد (2) و (9) قانون حمایت از شرکت‌ها و موسسات دانش بنیان و تجاری‌سازی و نو‌آوری و اختراعات اقدام به سرمایه‌گذاری در مناطق آزاد تجاری نموده‌اند، قطعا امری خلاف بین شرع می‌باشد. توضیح آن که صرف نظر از قاعده ملازمه و اصل «کلما حکم به العقل، حکم به الشرع» بنا به ادله فقهی منع ازاله حق مکتسبه توسط حاکم در ابواب فقهی حوزه حکومتی (حقوق عمومی) مانند جهاد، احیا اراضی موات و همچنین شرعی بودن حق اولویت برای اشخاص عادی در احکام شرعی ذیل روابط حقوقی (حقوق خصوصی) مانند نکاح، طلاق، حضانت، حق شفعه و … مصوبه فوق نمی‌تواند عطف به ماسبق گردد و ضمن نقض و نسخ قوانینی که سابقا تسهیلات مالیاتی برای بسیاری از شرکت‌ها و اشخاص حقوقی به وجود آورده است ناقض حقوق مکتسبه شرکت‌های تجاری باشد. رابعا؛ بخشنامه مورخ 1401/4/28 ریاست سازمان امور مالیاتی موجبات نقض اساسی سیاست‌های کلی اقتصادی ابلاغی مقام معظم رهبری مورخ 1392/11/29 را فراهم نموده است. توضیح آن که مطابق بند ششم از ماده دهم سیاست‌های ابلاغی مذکور، صراحتا «ایجاد ثبات رویه و مقررات در مورد صادرات با هدف گسترش پایدار سهم ایران در بازارهای هدف.» به کلیه دستگاه‌های اجرایی، تقنینی و قضایی ابلاغ گردیده است که بخشنامه مذکور صراحتا با عطف به ماسبق نمودن قوانین بودجه سال 1400 عملا حقوق مکتسبه شرکت‌های تجاری را نقض و موجبات بی‌ثباتی قوانین سرمایه‌گذاری در مناطق آزاد تجاری را فراهم نموده است. علی هذا و با عنایت به نقض اساسی حقوق مکتسبه بسیاری از شرکت‌های تجاری از جمله وارد کردن ضرر به شرکت‌های پتروشیمی به شرح پیوست و مخالفت قطعی بخشنامه شماره 20/ 1401/ 200 مورخ 1401/4/28 صادره توسط ریاست سازمان امور مالیاتی با شرع انور و سیاست‌های کلی اقتصاد مقاومتی، مستدعی است دستور مقتضی جهت بررسی موضوع از طریق استعلام از شورای نگهبان در راستای اجرای تبصره 2 ماده 84 و ماده 87 قانون دیوان عدالت اداری صادر فرموده و نهایتا ابطال بخشنامه صدرالاشعار مورد استدعاست." متن بخشنامه مورد شکایت به شرح زیر است: "بخشنامه شماره 20/ 1401/ 200 مورخ 1401/4/28 رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور مخاطبان: ادارات کل امور مالیاتی موضوع: اجرای هم زمان مقررات موضوع بند (ث) تبصره (6) قانون بودجه سال 1400 با قانون مالیات‌های مستقیم در خصوص معافیت‌های مالیاتی و نرخ صفر پیرو بخشنامه شماره 1/ 1400/ 200 مورخ 1400/1/18 موضوع ابلاغ احکام مالیاتی قانون بودجه سال 1400 کل کشور و با عنایت به سوالات و ابهامات مطرح شده در ارتباط با شمول مالیات نسبت به درآمد حاصل از صادرات مواد معدنی فلزی غیر فلزی، محصولات نفتی، گازی و پتروشیمی به صورت خام و نیمه خام در تمام نقاط کشور موضوع بند (ث) تبصره (6) قانون بودجه سال 1400 کل کشور و فهرست پیوست نامه شماره 11942/ 200/ ص مورخ 1400/10/20 مقرر می‌دارد: درآمد حاصل از صادرات مواد معدنی فلزی، غیرفلزی، محصولات نفتی، گازی و پتروشیمی به صورت خام و نیمه خام، در تمام نقاط کشور در سال 1400 در هر صورت مشمول مالیات بوده و اعمال سایر معافیت‌های مالیاتی و نرخ صفر از جمله ماده 132 قانون مالیات‌های مستقیم، ماده 13 قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری، صنعتی و مواد (3) و (9) قانون حمایت از شرکت‌ها و موسسات دانش بنیان تجاری‌سازی نوآوری و اختراعات، در خصوص درآمدهای مذکور (درآمدهای حاصل از صادرات مواد و محصولات یاد شده) جاری نخواهد بود. رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور" در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره 12748/ 212/ ص مورخ 1402/7/17 توضیحاتی داده که خلاصه آن به قرار زیر است: "به موجب بند (ث) تبصره (6) قانون بودجه سال 1400 کل کشور، درآمد حاصل از صادرات مواد معدنی فلزی غیر فلزی، محصولات نفتی، گازی و پتروشیمی به صورت خام و نیمه خام در تمام نقاط کشور مشمول مالیات می‌شود. تعریف و فهرست مواد خام و نیمه خام مذکور به پیشنهاد مشترک وزارتخانه‌های امور اقتصادی و دارایی، صنعت، معدن و تجارت و اتاق بازرگانی، صنایع و معادن و کشاورزی ایران تهیه می‌شود و ظرف مدت سه ماه پس از تصویب این قانون به تصویب هیات وزیران می‌رسد. سازمان امور مالیاتی کشور، به دلیل ابهاماتی که در اجرای هم زمان مقررات بند (ث) تبصره (6) قانون بودجه و قانون مالیات‌های مستقیم راجع به اعمال معافیت‌های مالیاتی و نرخ صفر مطرح گردیده، اقدام به صدور بخشنامه شماره 20/ 1401/ 200 مورخ 1401/4/28 نموده و در این بخشنامه، صرفا به تکرار و تاکید بر حکم بند (ث) تبصره (6) قانون بودجه سال 1400 پرداخته است. لذا برخلاف استدلال شاکی که مدعی است این سازمان، حکم بند (ث) تبصره (6) قانون بودجه سال 1400 را عطف به ماسبق نموده و در نتیجه، موجبات نقض حقوق مکتسبه شرکت‌های تجاری را فراهم آورده است، سازمان امور مالیاتی کشور، با عنایت به اصل سالانه بودن قوانین بودجه سنواتی، تاریخ اجرای بخشنامه مورد شکایت را فقط شامل عملکرد سال 1400 می‌داند. متعاقب شکایت دیگری که با همین موضوع مطرح شد، هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری، ضمن صدور دادنامه شماره 140109970906010619 مورخ 1401/8/25 بخشنامه شماره 20/ 1401/ 200 مورخ 1401/4/28 سازمان امور مالیاتی کشور را مغایر قوانین و مقررات و قابل ابطال ندانسته است. سیاست‌های کلی نظام که در اجرای بند (1) اصل یکصد و دهم قانون اساسی، از جانب مقام معظم رهبری تعیین و ابلاغ می‌شوند و قانون‌گذار با رعایت این سیاست‌ها و در چهارچوب آن‌ها، اقدام به وضع قانون می‌نماید، بدون تردید در وضع قانون بودجه از جمله بند (ث) تبصره (6) قانون بودجه سال 1400 مراعات گردیده است. مطابق قاعده ملازمه حکم عقل و شرع، هر آنچه عقل بدان حکم کند، شرع نیز بدان حکم می‌نماید و هرگاه عقل وجود مصلحت حتمی و یا مفسده حتمی در انجام عملی یا ترک فعلی را کشف کند و فاعل فعل یا تارک آن را مستحق ثواب یا عقاب ببیند، شرع مقدس نیز به وجوب یا حرمت آن عمل حکم می‌دهد. فارغ از این که، استناد به قاعده فوق در مانحن فیه صحیح است یا خیر، با توجه به توضیحات پیش گفته به ویژه رای هیات تخصصی آن دیوان در این ارتباط و یکسانی حکم بند (ث) تبصره (6) قانون بودجه سال 1400 کل کشور با مقررات بخشنامه مورد شکایت، از نظر این سازمان، موجبی برای مغایرت بخشنامه مورد شکایت با قواعد شرعی از جمله قاعده ملازمه حکم شرع و عقل محقق نشده است. در پایان با عنایت به مراتب فوق و نظر به عدم خروج این سازمان از حیطه اختیارات و صلاحیت‌های قانونی در صدور مقرره مورد شکایت، رد شکایت شاکی مورد استدعاست." در خصوص ادعای شاکی مبنی بر مغایرت مقرره مورد اعتراض با موازین شرعی، قائم مقام دبیر شورای نگهبان به موجب نامه شماره 42296/ 102 مورخ 1403/3/13 اعلام کرده است که: "موضوع بخشنامه شماره 20/ 1401/ 200 مورخ 1401/4/28 سازمان امور مالیاتی کشور، در جلسه مورخ 1403/3/6 فقهای معظم شورای نگهبان مورد بحث و بررسی قرار گرفت که به شرح ذیل اعلام نظر می‌گردد: شمول بخشنامه مورد شکایت به مواردی که در قوانین و مقررات ذی ربط، حکم قطعی به اعطای معافیت‌های مالیاتی شده است، همچنین مواردی که زمان معینی برای معافیت مالیاتی تعیین شده باشد، در صورتی که ضرورت و اضطرار بر وضع مالیات نباشد خلاف موازین شرع شناخته شد." هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 1403/10/18 با حضور رئیس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی قائم مقام دبیر شورای نگهبان به موجب نامه شماره 42296/ 102 مورخ 1403/3/13 در رابطه با جنبه شرعی مقرره مورد شکایت اعلام کرده است: «شمول بخشنامه مورد شکایت به مواردی که در قوانین و مقررات ذی ربط، حکم قطعی به اعطای معافیت‌های مالیاتی شده است، همچون مواردی که زمان معینی برای معافیت مالیاتی تعیین شده باشد، در صورتی که ضرورت و اضطرار بر وضع مالیات نباشد خلاف موازین شرع شناخته شد.» بنابراین در اجرای حکم مقرر در ماده 87 قانون دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 مبنی بر لزوم تبعیت هیات عمومی دیوان عدالت اداری از نظر فقهای شورای نگهبان درخصوص جنبه شرعی مقررات اجرایی، بخشنامه شماره 20/ 1401/ 200 مورخ 1401/4/28 سازمان امور مالیاتی کشور در حد مقرر در نظریه فقهای شورای نگهبان خلاف شرع است و مستند به بند 1 ماده 12 و مواد 13 و 88 قانون دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 بطلان آن از تاریخ صدور اعلام می‌شود. این رای براساس ماده 93 قانون دیوان عدالت اداری (اصلاحی مصوب 1402/2/10) در رسیدگی و تصمیم‌گیری مراجع قضایی و اداری معتبر و ملاک عمل است. رئیس هیات عمومی دیوان عدالت اداری احمدرضا عابدی