رأي شماره 726391 هيأت تخصصي مالياتي، بانكي ديوان عدالت اداري با موضوع:رد شكايت ابطال بندهاي 4ـ 5 ـ 6 دستورالعمل شماره 200/1402/3 مورخ 1402/2/27 سازمان امور مالياتي كشور در مورد ماليات مقطوع عملكرد سال 1401

هيات تخصصي مالياتي، بانكي * شماره پرونده: هـ ت/0200237 * شماره دادنامه سيلور: 140331390000726391 تاريخ: 1403/03/27 * شاكي: آقاي حميدرضا فتاحي * طرف شكايت: سازمان امور مالياتي كشور * موضوع شكايت و خواسته: بندهاي 4ـ 5 ـ 6 دستورالعمل شماره 200/1402/3 مورخ 1402/2/27 سازمان امور مالياتي كشور در مورد ماليات مقطوع عملكرد سال 1401 ـــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ * شاكي دادخواستي به طرفيت سازمان امور مالياتي كشور به خواسته فوق الذكر به ديوان عدالت اداري تقديم كرده كه به هيأت عمومي ارجاع شده است متن مقرره مورد شكايت به قرار زير مي باشد : دستورالعمل شماره 200/1402/3 مورخ 1402/2/27 سازمان امور مالياتي كشور در مورد ماليات مقطوع عملكرد سال 1401 4ـ مهلت پرداخت ماليات تعيين شده در اجراي اين دستورالعمل تا تاريخ 1402/3/31 مي باشد. صاحبان مشاغلي كه امكان پرداخت ماليات مقطوع موضوع اين دستورالعمل را به صورت يك جا تا تاريخ مذكور ندارند، ماليات مقطوع فوق، حداكثر تا چهار ماه ( اين زمان حداكثر به مدت 2 ماه مازاد بر 4 ماه قابل افزايش مي باشد) به صورت مساوي تقسيط مي شود. عدم پرداخت ماليات در موعد مقرر، مشمول جريمه موضوع ماده (190) قانون ماليات هاي مستقيم خواهد بود . 5 ـ چنانچه متعاقبا اسناد و مدارك مثبته اي به دست آيد كه مويد فروش و درآمد بيش از فروش يا درآمدي كه مبناي محاسبه و تعيين ماليات قرار گرفته است، باشد : الف ـ در صورتي كه بيش از حد نصاب موضوع بند (1) فوق (مبلغ 67/200/000/000 ريال) باشد، مودي مذكور مشمول مفاد تبصره ماده (100) قانون ماليات هاي مستقيم نبوده و علاوه بر محاسبه و مطالبه ماليات بر اساس مقررات ماده (97) قانون ماليات هاي مستقيم، مشمول جرائم متعلقه از جمله جريمه عدم تسليم اظهارنامه مالياتي در موعد مقرر قانوني و همچنين عدم امكان استفاده از كليه معافيت ها و نرخ صفر از جمله معافيت موضوع ماده (101) قانون ماليات هاي مستقيم خواهد شد . ب ـ در صورتي كه تا حد نصاب موضوع بند (1) فوق (مبلغ 67/200/000/000 ريال) و مبلغ مابه التفاوت نيز بيش از پانزده (15) درصد باشد، ماليات مابه التفاوت با رعايت مقررات مطالبه خواهد شد. مابه التفاوت ماليات مطالبه شده در اجراي اين بند از دستورالعمل ، مشمول جريمه موضوع ماده (192) قانون ماليات هاي مستقيم نخواهد شد . 6 ـ در صورتي كه مودي متقاضي اعمال مقررات قانوني از جمله مفاد مواد (137)، (165) و (172) قانون ماليات هاي مستقيم در خصوص درآمد عملكرد سال 1401 خود باشد، مي بايست نسبت به تسليم اظهارنامه مالياتي اقدام نمايد . * دلايل شاكي براي ابطال مقرره مورد شكايت : فلسفه تأسيس تبصره ماده 100 قانون مالياتهاي مستقيم، تسريع و تسهيل در رسيدگي به پرونده هاي مالياتي كسبه جزء و معافيت آنان از قسمتي از مقررات از جمله تسليم اظهارنامه، ارائه حساب سود و زيان و نگهداري دفاتر و اسناد و مدارك، با تعيين ماليات مقطوع براي اشخاص مشمول مقررات اين تبصره مي باشد، استفاده از مقررات اين تبصره براي عملكرد سال 1401، صرفاً ناظر به افرادي است كه درآمد آنان از يكصد برابر معافيت ماده 84 قانون مالياتهاي مستقيم يعني مبلغ ( 6/700/000/000 ريال) بيشتر نباشد. سازمان امور مالياتي برخلاف نص قانون و يا خروج از اختيارات قانوني، در بند 6 دستورالعمل مورد شكايت شرط استفاده از مقررات اين تبصره را منوط به صرفنظر نمودن مؤدي از تسهيلات قانوني ديگر از جمله مقررات ماده 137ـ 165 ـ 172 نموده كه واجد اشكال قانوني است كاركرد متفاوت پذيرش هزينه هاي قابل قبول موضوع مادتين 147 و 148 قانون مالياتهاي مستقيم با خروج قانوني و ناديده انگاشتن قسمتي از درآمد مودي (موضوع مواد 137ـ 165ـ172) اين دو مفهوم را از هم متمايز مي نمايد. پذيرش هزينه هاي مورد قبول، موضوع مواد 147 و 148 اگر منتهي به زيان در يك عملكرد گردد كسر و مستهلك نمودن آن در سنوات بعدي نيز امكان پذير است در حالي كه كسر و خروج آن قسمت از درآمد مؤدي كه مصروف امور مصرح در موارد مذكور (مواد 137، 165، 172) گرديده تنها براي عملكرد همان سال قابليت اعمال را دارد و مستهلك نمودن آن از درآمد مشمول ماليات سنوات بعد مؤدي فاقد وجاهت قانوني مي باشد. هدف قانونگذار از جعل تبصره 2 ماده 147 قانون مذكور، نه ايجاد تزاحم بين اجراي مقررات تبصره ماده 100 و مواد (137ـ 165 ـ 172) بلكه جلوگيري از اجتناب از پرداخت ماليات (فراز قانوني پرداخت ماليات) با استفاده از پذيرش ماليات يك عملكرد در اجراي ماده 100 قانون مذكور از يكسو ارائه و هزينه هاي قابل قبول كه منتهي به پذيرش زيان گردد، در همان عملكرد از سوي ديگر مي باشد در چنين مواردي ادارات امور مالياتي ضمن التزام به كسر هزينه هاي موضوع مادتين 147ـ 148 ملتزم به كسر و مستهلك نمودن اين زيان، در سنوات آتي نيز مي باشد. به موجب ماده 219 قانون مالياتهاي مستقيم و بند ت ماده46 قانون برنامه پنج ساله ششم توسعه دستگاه هاي اجرايي مكلف شده اند كه زير ساختهاي نرم افزاري خود را به نحوي آماده نمايند كه محاسبه كليه حقوق و عوارض دولتي از جمله ماليات و ثبت اعتراضات صرفاً از طريق نرم افزار و بدون نفوذپذيري انساني ميسر شود. با توجه به اينكه مؤديان هيچگونه دسترسي و طبعاً امكان دخل و تصرفي در تعيين و تبيين ارقام مستخرجه از اين سيستم را ندارند مسئوليت خطا در تعيين ماليات مقطوع آنان كه ناشي از تقصير يا قصور مسئوليت فناوري سازمان امورمالياتي مي باشد را نمي توان متوجه اين گروه از مؤديان كرد و متعاقباً آنها را جريمه و محروم نمودن آنان از كليه معافيت ها تسهيلات قانوني محكوم كرد. سازمان امور مالياتي در موارد بروز خطا حداكثر مي تواند مابه التفاوت ماليات را از آنان مطالبه و وصول نمايد لذا تقاضاي اقدام قانوني دارد . * در پاسخ به شكايت مذكور، مدير كل دفتر حقوقي و قراردادهاي مالياتي به موجب لايحه شماره 18603 / 212 /ص مورخ 1402/10/9 به طور خلاصه توضيح داده است كه : اولاً سازمان امور مالياتي برمبناي تبصره ماده 100 قانون مالياتهاي مستقيم و بند ل تبصره 6 قانون بودجه سال 1402 به منظور معاف نمودن مؤدياني كه ميزان فروش كالا و خدمات سالانه آنها حداكثر صد برابر معافيت موضوع ماده 84 قانون مالياتهاي مستقيم باشد، از انجام برخي تكاليف قانوني از اختيار قانوني لازم برخوردار بوده و تنها شرط الزام آور محدود كننده اين اختيار، رعايت حدنصاب مذكور است . ثانياً مطابق قسمت اخير تبصره ماده 100 در صورتي كه مؤديان مورد نظر تمايلي به پذيرش ميزان ماليات مقطوع تعيين شده، نداشته باشند و نسبت به تسليم اظهارنامه اقدام نمايند، اين سازمان برابر وظايف محوله مكلف به حسابرسي پرونده هاي مالياتي مؤديان مزبور خواهد بود . ثالثاً بر اساس ماده 100 مهلت پرداخت ماليات مقطوع در بند 4 دستورالعمل، 31 ـ 1401/1/3 تعيين گرديده و جريمه بابت تأخير در پرداخت ماليات پس از سررسيد مقرر نيز مستند به ماده 190 قانون مالياتهاي مستقيم مطالبه مي شود . رابعاً بديهي است چنانچه مودي داراي فروش و يا درآمد حاصل از خدمات بيش از حدت نصاب مذكور باشد، اساساً مشمول حكم تبصره 1 ماده 100 نيست و اين دسته از مؤديان مكلف به تسليم اظهارنامه بوده اند و به موجب ماده 146 مكرر همان قانون نيز، شرط برخورداري از نرخ صفر و هرگونه معافيت و مشوق مالياتي، ارائه اظهارنامه مالياتي در موعد مقرر قانوني مي باشد. بنابراين جريمه عدم تسليم اظهارنامه در موعد مقرر قانوني، مستند به ماده 192 از اينگونه مؤديان قابل مطالبه است . خامساً مستنبط از دادنامه شماره 0120ـ 1400/3/3 هيأت تخصصي، رسيدگي به مدارك مؤدي مبني بر تحمل هزينه هاي مواد (137ـ 165 ـ 172) در قالب تعيين ماليات مقطوع ميسر نبوده و نيازمند تسليم اظهارنامه مي باشد لذا رد شكايت درخواست مي شود . بسم الله الرحمن الرحيم پرونده كلاسه هـ ت/0200237 در جلسه مورخ 1403/3/6 هيأت تخصصي مالياتي بانكي با حضور نمايندگان طرف شكايت و شاكي مورد بررسي و تبادل نظر واقع كه با عنايت به عقيده حاضرين، با استعانت از درگاه خداوند متعال به شرح ذيل مبادرت به انشاء راي مي نمايد : راي هيات تخصصي مالياتي، بانكي ديوان عدالت اداري نظر به اينكه اصل تبصره ماده 100 قانون مالياتهاي مستقيم و حكم مقرر در آن از اختيارات سازمان امور مالياتي و در راستاي تسهيل در رسيدگي به موضوع ماليات ستاني و تسريع در اين فرايند و نيز تسهيل براي مؤديان از حيث ايجاد معافيت از انجام تكاليف مالياتي بوده و صرفاً نصاب مندرج در آن ساليانه در قوانين بودجه سنواتي مشخص مي شود و احكام مندرج در مقرره معترض عنه (بندهاي 4ـ 5 ـ6 دستورالعمل شماره 200/1402/3 مورخ 1402/2/27 ) براي عملكرد سال 1401 نيز اين موضوع را بيان و نيز متضمن احكام قانوني ديگري نيز مي باشد و آن اينكه چنانچه ثابت شود (بدون رسيدگي و صرفاً بر اساس مدارك ساير مؤديان يا اطلاعات سامانه ها) كه مؤدي كتمان داشته است از شمول مزاياي تبصره ماده صد خارج بوده و مشمول جرايم ماده 190 مي باشد و اين موضوع با رعايت مرور زمان مالياتي ماده (156) قانون مالياتهاي مستقيم مي باشد و نيز بيان شده چنانچه با اسناد و مدارك احراز شود كه مودي كتمان درآمد داشته و مبالغ فروش وي بيشتر از نصاب مندرج در دستورالعمل موضوع تبصره ماده (100) مي باشد ساير تكاليف قانوني نيز متوجه وي خواهد بود و النهايه به نحو صحيح قيد شده است، متقاضي اعمال هزينه هاي قابل قبول از جمله هزينه هاي ماده 137ـ 165 و 172 ق. م. م مي بايست اظهارنامه ارايه نمايد يعني موضوعاً از شمول دستورالعمل خارج مي باشد كه اين موضوع، با مفاد ماده 147 قانون مالياتهاي مستقيم و تبصره هاي آن و مفاد دادنامه شماره 120 مورخ 1400/3/3 هيأت تخصصي مالياتي سازگار مي باشد، چون ماليات مقطوع مشمول احتساب هزينه هاي قابل قبول مالياتي نخواهد شد فلذا مجموعاً ايراد مؤثري به مفاد مقرره مورد شكايت مترتب نبوده به استناد بند ب ماده 84 از قانون ديوان عدالت اداري مصوب 1402 راي به رد شكايت صادر مي نمايد . راي مزبور ظرف بيست روز پس از صدور قابل اعتراض از ناحيه رياست معزز ديوان عدالت اداري يا ده نفر از قضات گرانقدر ديوان مي باشد . رئيس هيأت تخصصي مالياتي، بانكي ديوان عدالت اداري ـ محمد علي برومندزاده