رأي شماره 2010095 هيأت تخصصي مالياتي، بانكي ديوان عدالت اداري با موضوع رد شكايت ابطال دستورالعمل شماره 200/1401/540 مورخ 1401/11/30

هيأت تخصصي مالياتي، بانكي * شماره پــرونـــده: هـ ت/ 0200092 شماره دادنامه سيلور: 140231390002010095 - تاريخ: 1402/08/06 * شـاكــي: آقاي آرش موسي زاده حقيقي * طرف شكايت: سازمان امور مالياتي * مـوضوع شكايت و خواسته: ابطال دستورالعمل شماره 200/1401/540 مورخ 1401/11/30 ـــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ * شاكي دادخواستي به طرفيت سازمان امور مالياتي به خواسته ابطال دستورالعمل شماره 200/1401/540 مورخ 1401/11/30 به ديوان عدالت اداري تقديم كرده كه به هيأت عمومي ارجاع شده است متن مقرره مورد شكايت به قرار زير مي ‌باشد: «با توجه به اينكه بر اساس ماده 9 آيين‌ نامه تأسيس، ارائه خدمات و اداره داروخانه ‌ها، امكان تأسيس و فعاليت داروخانه بصورت مشاركتي پيش ‌بيني شده و از طرفي فعاليت شغلي مربوط به داروخانه در رأي فوق [رأي شوراي عالي مالياتي به شماره 2 ـ 201] احصاء نشده است، لذا صاحبان داروخانه‌ ها كه بصورت مشاغل مشاركتي فعاليت مي ‌نمايند، مشمول مقررات موضوع تبصره 1 ماده 101 قانون مالياتهاي مستقيم خواهند بود» *دلايل شاكي براي ابطال مقرره مورد شكايت: با توجه به اينكه انجام اينگونه فعاليتها، قائم به شخص بوده و پروانه و مجوز فعاليت اين گونه مشاغل از سوي مراجع مربوطه به نام شخصي صادر مي ‌گردد كه تخصص و گواهي مرتبط به آن فعاليت را داشته باشد و براي آن شريك در نظر گرفته نمي‌ شود، لذا از آنجائيكه شي واحد در اين قرارداد مصداقي نداشته و تحقق اجتماع حقوق مالكين به نحو اشاعه نيز محقق نشده است، لذا به تبع، مورد مذكور از مصاديق مشاركت مدني موضوع تبصره ياد شده نبوده و صرفاً قردادي منطبق با ماده 10 قانون مدني مي ‌باشد. بنابراين تسري معافيت تبصره ماده 101 اصلاحي قانون ياد شده به قرارداد مورد بحث، فاقد محمل قانوني خواهد بود. * در پاسخ به شكايت مذكور، مدير كل حقوقي سازمان امور مالياتي به موجب لايحه شماره 576029 مورخ 1401/2/11 به طور خلاصه توضيح داده است كه: بطور كلي مشاغلي را مي‌ توان قائم به شخص دانست كه تابع قانون خاص بوده و آئين ‌نامه و مقررات مربوط به خود را دارند و به اعتبار شخص داراي صلاحيت اداره مي ‌شوند. از جمله اين مشاغل مي ‌توان به پزشكان، صاحبان دفاتر اسناد رسمي، نمايندگان بيمه، وكلا و كارشناسان رسمي دادگستري اشاره نمود كه به دليل ماهيت شغلي و مسئوليت حرفه ‌اي خود، عملاً امكان تشكيل مشاركت مدني در حرفه و پيشه آنان ميسر نيست لذا فارغ از اينكه پروانه تأسيس داروخانه فاقد شرايط مزبور بوده و صاحبان داروخانه‌ ها مشابه ساير اشخاص قانون نظام صنفي به امر تجارت و خريد و فروش مبادرت مي ‌نمايند و به غير از دارو، مجاز به عرضه كالاهاي آرايشي، بهداشتي و تجهيزات پزشكي نيز مي ‌باشند. از سوي ديگر با توجه به ماده 9 آئين‌ نامه تأسيس و ارائه خدمات و اداره داروخانه‌ ها (در صورت تمايل به تأسيس جمعي...)، فعاليت در امر داروخانه را (بر خلاف حرفه پزشكي يا وكالت كه پروانه اشتغال به آن، فقط بنام يك نفر صادر مي ‌شوند نه به صورت جمعي) نمي ‌توان قائم به شخص دانست و در نتيجه از آنجا كه بر اساس ماده 9 آئين ‌نامه ياد شده، فقط يك مجـوز بهره‌ برداري (تأسيس) بنام گـروه مؤسسين داروخانـه صادر مي‌ شـود، بديهي است صاحبان داروخانه كه همانا دارندگان مجوز بهره‌ برداري (تأسيس) مي‌ باشند، بصورت مشاركتي فعاليت مي ‌نمايند و مشمول معافيت موضوع تبصره يك ماده 101 قانون ماليات مستقيم هستند. بنابراين عدم اعمال معافيت تبصره 1 ماده 101 قانون مالياتهاي مستقيم صرفاً براي پزشكان، دفاتر اسناد رسمي و ساير مشاغلي كه قائم به شخص مي‌ باشند موضوعيت داشته و قابل تسري به ساير مشاغل صنفي از جمله اشخاصي كه به طور مشاركتي در امر اداره داروخانه فعاليت مي‌ كنند، نخواهد بود. لذا ردّ شكايت مورد استدعاست. * در خصوص ادعاي مغايرت مصوبه با شرع، در خصوص مغايرت با شرع، شاكي ادعايي ندارد. بسمه تعالي پرونده كلاسه هـ ت/ 0200092 در جلسه مورخ 1402/7/9 هيأت تخصصي مالياتي بانكي با موضوع تقاضاي ابطال دستورالعمل شماره 200/1401/540 مورخ 1401/11/30، مورد بررسي و تبادل نظر واقع كه با لحاظ عقيده حاضرين به شرح مبادرت به انشاء رأي مي‌نمايد: راي هيات تخصصي مالياتي، بانكي ديوان عدالت اداري با توجه به اينكه در خصوص اعمال معافيت تبصره (1) ماده (101) قانون مالياتهاي مستقيم در مورد فعاليت ‌هاي ناشي از مشاركت مدني در قانون احكام خاصّ بيان شده است و در مورد مشاغلي كه قائم به شخص مي ‌باشند و امكان تصور مشاركت مدني وجود ندارد، اعطاي معافيت ياد شده نيز صرفاً به صاحب امتياز و حرفه اختصاص مي ‌يابد كه در رأي شماره 2 ـ 201 مورخ 1398/3/1 شوراي عالي مالياتي، مشاغلي از قبيل دفاتر اسناد رسمي، پزشكان، نمايندگي ‌هاي بيمه از اين سنخ محسوب شده ‌اند و در ما نحن ‌فيه در دستورالعمل مورد شكايت به استناد ماده 9 اساسنامه تأسيس ارايه خدمات و اداره داروخانه ‌ها، بيان مي ‌دارد در مورد داروخانه چون امكان مشاركت مدني وجود دارد فلذا در راستاي رفع ابهام نسبت به دادنامه شماره 2 ـ 201 شوراي عالي مالياتي و به جهت اينكه فعاليت داروخانه‌ ها در رأي ياد شده شوراي عالي مالياتي ذكر نشده است، بنابراين صاحبان داروخانه كه به صورت مشاركت مدني فعاليت مي ‌نمايند مشمول مقررات تبصره 1 ماده 101 قانون مي ‌باشند، كه اين استنباط و استنتاج از قانون هر دو به نظر صحيح و موافق موازين بوده و مغايرتي با قانون تشخيص نمي ‌شود به استناد بند ب ماده 84 قانون ديوان عدالت اداري مصوب 1402 رأي به رد شكايت صادر مي ‌نمايد. رأي مزبور ظرف بيست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوي رياست معزز ديوان عدالت اداري يا ده نفر از قضات گرانقدر ديوان عدالت اداري مي ‌باشد. رئيس هيأت تخصصي مالياتي، بانكي ديوان عدالت اداري ـ محمد علي برومند زاده