رأي شماره 902 هيأت عمومي ديوان عدالت اداري با موضوع ابطال اطلاق حكم مندرج در دستورالعمل شماره 200/93/524 - 1393/6/22 رئيس كل سازمان امور مالياتي كشور در حدي كه متضمن شمول تسعير ارز نسبت به مؤدياني است كه دارايي دارند و در موارد خريد ارز و عدم فروش ومصرف ارزهاي خريداري شده نيز مشمول ماليات بر درآمد مي شوند

رأي شماره 902 هيأت عمومي ديوان عدالت اداري با موضوع : اطلاق حكم مقرر در دستورالعمل شماره 524 / 93 / 200 ـ 22 / 6 / 1393 رئيس كل سازمان امور مالياتي كشور در حدي كه متضمن شمول تسعير ارز نسبت به مؤدياني است كه دارايي دارند و در موارد خريد ارز و عدم فروش و مصرف ارزهاي خريداري شده نيز مشمول ماليات بر درآمد مي‌شوند، ابطال مي ‌شود شماره0004072 - 5 / 6 / 1401 بسمه تعالي جناب آقاي اكبرپور رئيس هيأت ‌مديره و مديرعامل محترم روزنامه رسمي جمهوري اسلامي ايران يك نسخه از رأي هيأت عمومي ديوان عدالت اداري به شماره دادنامه 140109970905810902 مورخ 11 / 5 / 1401با موضوع: «اطلاق حكم مقرر در دستورالعمل شماره 200/93/524 ـ 1393/6/22 رئيس كل سازمان امور مالياتي كشور در حدي كه متضمن شمول تسعير ارز نسبت به مؤدياني است كه دارايي دارند و در موارد خريد ارز و عدم فروش و مصرف ارزهاي خريداري شده نيز مشمول ماليات بر درآمد مي‌شوند، ابطال مي‌شود .» جهت درج در روزنامه رسمي به پيوست ارسال مي‌گردد . مديركل هيأت عمومي و هيأت‌هاي تخصصي ديوان عدالت اداري ـ يداله اسمعيلي‌فرد تاريخ دادنامه : 11 / 5 / 1401 - شماره دادنامه : 902 - شماره پرونده : 0004072 مرجع رسيدگي : هيأت عمومي ديوان عدالت اداري شاكي : آقاي بهمن زبردست موضوع شكايت و خواسته : ابطال اطلاق حكم مندرج در دستورالعمل شماره 200/93/524 مورخ 1393/6/22 رئيس كل سازمان امور مالياتي كشور گردش كار : شاكي به موجب دادخواستي ابطال حكم مندرج در دستورالعمل شماره 200/93/524 مورخ 1393/6/22 رئيس كل سازمان امور مالياتي كشور را خواستار شده و در جهت تبيين خواسته اعلام كرده است كه : " با توجه به ماده واحده قانون نحوه محاسبه و اعمال تسعير دارايي‌ها و بدهي‌هاي ارزي بانك مركزي جمهوري اسلامي ايران مصوب سال 1392 و ماده 36 قانون رفع موانع توليد رقابت پذير و ارتقاي نظام مالي كشور مصوب سال 1394 و بند ) ب ( ماده 45 قانون احكام دائمي برنامه‌هاي توسعه كشور مصوب سال 1395 و اينكه شمول عنوان درآمد بر عمل تسعير و در نتيجه مطالبه ماليات از آن منتفي است و تنها مي‌توان از سود تسعير ارزهاي فروش رفته مطالبه ماليات نمود، تقاضاي ابطال اطلاق حكم دستورالعمل شماره 200/93/524 مورخ 1393/6/22 رئيس كل سازمان امور مالياتي كشور را تا آنجا كه شامل مطالبه ماليات بر درآمد از فرآيند تسعير نرخ ارز دارايي‌هاي ارزي فروش نرفته مؤديان مي‌شود، به دليل مغايرت با قانون و خروج از حدود اختيار دارم . " متن مقرره مورد شكايت به شرح زير است : " دستورالعمل شماره : 200/93/524 مورخ 1393/6/22 رئيس كل سازمان امور مالياتي كشور موضوع : تسعير ارز با توجه به سؤالات و ابهامات مطرح شده در خصوص تسعير ارز در ارتباط با مؤدياني كه داراي معاملات ارزي يا دارايي و بدهي پولي ارزي مي‌ ¬ باشند و به منظور وحدت رويه در رسيدگي‌هاي مالياتي، مقرر مي‌دارد موارد به شرح زير ملحوظ نظر قرار گيرد : كليات بطور كلي تسعير ارز در دو مقطع زماني صورت مي‌پذيرد : 1 . تاريخ انجام معامله : بهاي معاملات ارزي اعم از اقلام پولي و غير پولي براساس نرخ ارز در تاريخ معامله تسعير و در حساب‌ها ثبت مي‌ شود . 2 . تاريخ ترازنامه : صرفاً اقلام پولي ارزي بايد به نرخ ارز در تاريخ ترازنامه تسعير شود . چنانچه نرخ ارز اقلام پولي در فاصله تاريخ انجام معامله تا تاريخ تسويه معامله و يا تا پايان دوره مالي متفاوت باشد، در اين صورت تفاوت نرخ ارز در تاريخ تسويه و يا در تاريخ ترازنامه حسب مورد، با نرخ قبلي اعمال شده در حساب‌ها، به عنوان سود ) زيان ( تسعير ارز شناسايي مي‌ ¬ شود . اقلام پولي در واقع اقلامي هستند كه قرار است به مبلغ ثابت يا قابل تعييني از وجه نقد دريافت يا پرداخت شوند . ويژگي اصلي اقلام پولي، حق دريافت ) يا تعهد پرداخت ( مبلغ ثابت يا قابل تعييني از وجه نقد مي‌ ¬ باشد . نمونه‌اي از اقلام پولي، در ترازنامه نمونه سازمان امور مالياتي كشور كه به همراه اظهارنامه اشخاص حقوقي و يا اشخاص حقيقي موضوع بند ) الف ( ماده 95 قانون ماليات‌هاي مستقيم در اختيار مؤديان محترم مالياتي قرار گرفته است و يا در صورت هاي مالي اساسي ) ترازنامه ( مطابق استاندارد شماره ) 1 ( حسابداري ايران عنوان شده‌اند، عبارتند از : ـ موجودي نقد و بانك ـ حساب‌ها و اسناد دريافتني و پرداختني تجاري ـ ساير حساب‌ها و اسناد دريافتني و پرداختني تجاري ـ تسهيلات مالي دريافتي پرداختي ـ سود سهام پرداختني ) صرفاً اشخاص حقوقي ( ـ پيش دريافت ها ) صرفاً پيش دريافت بابت فروش كالاهايي كه قيمت آن در زمان تحويل مشخص مي‌شود ( ـ جاري شركا و سهامداران لازم به توضيح است، اشاره به موارد فوق به صورت نمونه بوده و ممكن است اقلام پولي ديگري و تحت عناوين ديگر در صورت هاي مالي مؤدي محترم وجود داشته باشد . در مقابل اقلام غير پولي اقلامي هستند كه ويژگي اصلي آن ها، نبود حق دريافت ) يا تعهد پرداخت ( مبلغ ثابت يا قابل تعييني از وجه نقد مي‌ باشد . پيش پرداخت خريد كالا و خدمات به قيمت ثابت ) مانند پيش پرداخت اجاره ( ، سرقفلي، دارايي‌هاي نامشهود، موجودي‌هاي مواد و كالا، دارايي‌هاي ثابت مشهود و بدهي‌هايي كه از طريق تحويل دارايي غيرپولي تسويه مي‌ - شود، نمونه‌هايي از اقلام غير پولي است . مطابق بند 29 استاندارد حسابداري شماره 16، تفاوت هاي تسعير بدهي‌هاي ارزي مربوط به دارايي هاي واجد شرايط، به شرط رعايت معيارهاي مربوط به احتساب مخارج مالي در بهاي تمام شده دارايي ها طبق استاندارد حسابداري شماره 13 با عنوان «مخارج تأمين مالي»، بايد به بهاي تمام شده آن دارايي منظور شود . همچنين تفاوت هاي تسعير بدهي‌هاي ارزي مربوط به تحصيل و ساخت دارايي ها، ناشي از كاهش شديد ارزش ريال، در صورت احراز تمام شرايط زير، تا سقف مبلغ قابل بازيافت، به بهاي تمام شده دارايي مربوط اضافه مي‌شود : الف) كاهش ارزش ريال نسبت به تاريخ شروع كاهش ارزش، حداقل 20 درصد باشد . ب) در مقابل بدهي حفاظي وجود نداشته باشد . در ضمن در صورت برگشت شديد كاهش ارزش ريال (حداقل 20 درصد)، سود ناشي از تسعير بدهي‌هاي مزبور تا سقف زيان هاي تسعيري كه قبلاً به بهاي تمام شده دارايي منظور شده است متناسب با عمر مفيد باقيمانده از بهاي تمام شده دارايي كسر مي‌شود . اتخاذ يك روش يكنواخت منظور از روش يكنواخت حفظ ويژگي كيفي اطلاعات مالي و مقايسه‌پذيري آن از طريق همساني در اندازه گيري و نمايش اثرات معاملات و رويدادهاي مالي مي‌باشد . در واقع اقدام به شناسايي يا عدم شناسايي سود (زيان) تسعير ارز بطور كلي بيانگر رعايت يا عدم رعايت استانداردهاي حسابداري بوده و لزوماً به معناي نفي روش‌هاي يكنواخت نمي‌باشد . بديهي است چنان چه مؤدي در سنوات گذشته نسبت به شناسايي سود (زيان) تسعير ارز اقدام ننموده باشد و در سال مورد رسيدگي براي اولين بار اقدام به شناسايي زيان تسعير ارز بر اساس استانداردها و اصول متداول حسابداري نموده باشد، هزينه مذكور در اجراي بند 24 ماده 148 قانون ماليات‌هاي مستقيم قابل قبول خواهد بود . همچنين چنان‌چه سود تسعير ارز با توجه به نوع ارز با نرخ هاي اعلام شده توسط مراجع مربوط كمتر از واقع ثبت شده باشد به استناد بند 2 و تبصره 2 ماده 97 قانون ماليات هاي مستقيم قابل اضافه نمودن به درآمد مشمول ماليات بوده و لزومي به ارسال به هيأت موضوع بند 3 ماده مذكور ندارد . ضمنأ عدم شناسايي زيان تسعير ارز نيز از موارد قابل ارجاع به هيأت مذكور نمي‌باشد . سال عملكرد نوع ارز مرجع مبادله اي توافقي نزد صرافي مورد تأييد بانك مركزي جمهوري اسلامي ايران (آزاد) 1390 ـ ـ ـ 1391 (از مهرماه 91 به بعد) 1392 در اين دستورالعمل ارز توافقي نزد صرافي مجاز (آزاد) براي اختصار ارز توافـقي ناميده مي‌شود . همچنين منظـور از نوع ارز، مرجع، مبادله‌اي و يا توافقي مي‌باشد . در مواقعي كه براي تسعير ارز، نرخ هاي متعددي (شامل انواع نرخ هاي مرجع، مبادله‌اي و توافقي) وجود داشته باشد، مي‌بايست با ملحوظ نظر داشتن اين كه مؤدي مالياتي مطابق مقررات مكلف به تسويه حساب به نرخ مرجع با نرخ مـبادله‌اي مي‌باشـد و يا اين كه تكليفي در اين خصوص نداشته و تسويه حسـاب به نرخ توافقي صورت مي‌پذيرد، از نرخ‌هاي فوق حسب مورد براي تسعير در تاريخ معامله يا تسعير مانده اقلام پولي استفاده شود . نكات قابل توجه در رسيدگي مالياتي 1 . سود حاصل از تسعير ارز به استثناي سود تفاوت نرخ ارز ناشي از تسعير ارز حاصل از صادرات صرف نظر از منشاء تحصيل آن مشمول ماليات خواهد بود . بديهي است زيان تسعير ارز حاصل از صادرات نيز با توجه به ماده 105 و تبصره 2 ماده 147 قانون مالياتهاي مستقيم قابل قبول نخواهد بود . 2 . در خصوص صادرات الف) در مواردي كه مؤدي ملزم به فروش ارز حاصل از صادرات، به نرخ ارز مرجع به بانك مركزي باشد، ثبت اوليه معامله ارزي، تسويه طلب ارزي و تسعيرمانده كليه اقلام پولي ارزي مرتبط با عمليات فروش صادراتي با نرخ ارز مرجع مي‌باشد كه به نرخ تاريخ‌هاي مربوط اعمال خواهد شد . ب) چنانچه مؤدي ملزم به فروش ارز حاصل از صادرات در اتاق مبادله ارزي باشد، ثبت اوليه معامله ارزي، تسويه طلب ارزي و تسعيرمانده كليه اقلام پولي ارزي مرتبط با عمليات فروش صادراتي با نرخ ارز اتاق مبادلات ارزي مي‌باشد كه به نرخ تاريخ‌هاي مربوطه اعمال خواهد شد . ج) چنانچه مؤدي الزامي به فروش ارز حاصل از صادرات در اتاق مبادلات ارزي و نيز بانك مركزي (نرخ ارز مرجع) نداشته باشد، ثبت اوليه معامله ارزي، تسويه طلب ارزي و تسعيرمانده كليه اقلام پولي ارزي مرتبط با عمليات فروش صادراتي با نرخ ارز توافقي مي ¬ باشد كه به نرخ تاريخ‌هاي مربوطه اعمال خواهد شد . د) با توجه به ماده 16 قانون امـور گمـركي مصـوب 1390/8/22 چنانچه ارزش كالاي صـادراتي مندرج در پروانه‌هاي گمركي با مبلغ ثبت شده در دفاتر متفاوت باشد، در اينصورت نوع ارز مورد استفاده در تعيين بهاي كالاي صادراتي و شناسايي درآمد حاصل از صادرات فارغ از نوع ارز مورد استفاده توسط گمرك در تعيين ارزش ريالي كالاي صادره با توجه به بندهاي ) الف ( ، ) ب ( و ) ج ( فوق نرخ مرجع، مبادله‌اي و يا توافقي حسب مورد خواهد بود . 3ـ در خصوص واردات الف ( چنانچه ارز مورد نياز مؤدي براي واردات توسط بانك مركزي و به نرخ مرجع تأمين شده باشد، ثبت اوليه معامله ارزي، تسويه بدهي ارزي و نيز تسعير مانده كليه اقلام پولي ارزي مرتبط با عمليات واردات با نرخ ارز مرجع مي‌باشد كه به نرخ تاريخ‌هاي مربوطه اعمال خواهد شد . ب ( در صورتي كه ارز مورد نياز مؤدي براي واردات از اتاق مبادلات ارزي تأمين شده باشد، ثبت اوليه معامله ارزي، و تسويه بدهي ارزي و تسعير مانده كليه اقلام پولي ارزي مرتبط با عمليات واردات با نرخ ارز اتاق مبادلات ارزي مي‌ باشد كه به نرخ تاريخ‌هاي مربوطه اعمال خواهد شد . ج ( چنانچه ارز مورد نياز براي واردات از طريق بانك مركزي و يا اتاق مبادلات ارزي تأمين نشده باشد، ثبت اوليه معامله ارزي، تسويه طلب ارزي و تسعيرمانده كليه اقلام پولي ارزي مرتبط با عمليات واردات با نرخ ارز توافقي مي‌باشد كه به نرخ تاريخ‌هاي مربوطه اعمال خواهد شد . د ( با توجه به ماده 14 قانون امور گمركي مصوب 1390/8/22 چنانچه ارزش كالاي وارداتي مندرج در پروانه گمركي با مبلغ ثبت شده در دفاتر متفاوت باشد، در اينصورت نوع ارز مورد استفاده در تعيين بهاي كالاي وارداتي فارغ از نوع ارز مورد استفاده توسط گمرك در تعيين ارزش ريالي كالاي وارده با توجه به بندهاي ) الف ( ، ) ب ( و ) ج ( فوق نرخ مرجع، مبادله‌اي و يا توافقي حسب مورد خواهد بود . 4 ـ در خصوص مطالبات / بدهي سهامداران ) شركاء ( ، تسهيلات ارزي استفاده از هر يك از نرخ‌هاي ارز شامل نرخ‌هاي ارز مرجع، مبادله‌اي و توافقي در ثبت اوليه معامله ارزي و تسعير مانده كليه اقلام پولي ارزي مربوط به معامله ارزي در تاريخ ترازنامه ) نظير مانده دارايي / بدهي ارزي در صورت عدم تسويه در همان دوره وقوع ( ، با ملحوظ نظر داشتن اين كه مؤدي مالياتي مطابق مقررات مكلف به تسويه حساب به نـرخ ارز مرجـع يا مبادله‌اي است يا تكليفي در اين خصوص نداشته و تسويه حساب به نرخ توافقي مي‌باشد، صورت مي‌پذيرد . همچين، به هنگام تسويه طلب، بدهي ارزي علاوه بر ملاحظات فوق، مستندات كافي جهت اثبات نوع ارز از طرف مؤدي ارائه شود . 5 ـ در خصوص خريد و فروش ارز الف ( در خصوص فروش ارز مي‌بايست فاكتور فروش توسط فروشنده صادر و نام و نشاني كامل خريدار و يا مستندات مربوط به فروش ارز به صرافي‌هاي مجاز بانك مركزي ) فاكتور خريد صرافي‌ها ( و يا ساير مراجع ذيربط ارائه گردد . ب ( در خصوص خريد ارز مي‌بايست كليه مستندات مربوط از جمله فاكتور خريد ارز از صرافي‌ها، بانك‌ها و يا ساير مراجع ذي ربط ارائه گردد ." در پاسخ به شكايت مذكور، مدير كل دفتر حقوقي و قراردادهاي مالياتي سازمان امور مالياتي كشور به موجب لايحه شماره 212 / 712 / ص مورخ 1401/1/20 توضيح داده است كه : " 1ـ به موجب اصل 51 قانون اساسي جمهوري اسلامي ايران «هيچ نوع ماليات وضع نمي‌شود مگر به موجب قانون . موارد معافيت و بخشودگي و تخفيف مالياتي به موجب قانون مشخص مي‌شود . » 2ـ به موجب مفاد بند 1 از قسمت (الف) ماده 6 آيين‌نامه اجرايي ماده 95 قانون ماليات‌هاي مستقيم اصلاحيه مصوب 1394/4/31 به شماره 230761 مورخ 1394/12/4 «رويدادهاي مالي بايد بر اساس استانداردهاي حسابداري و روزانه به ترتيب وقوع در دفتر روزنامه ثبت و حداكثر تا پانزدهم ماه بعد به دفتر كل منتقل گردد» . 3ـ به موجب مفاد بند 8 استاندارد حسابداري شماره 3 درآمد عبارت است از «افزايش در حقوق صاحبان سهام، به جز موارد مرتبط با آورده صاحبان سرمايه، كه از فعاليت‌هاي اصلي مستمر واحد تجاري ناشي شده است . » 4ـ به طور كلي چگونگي انعكاس معاملات ارزي و عمليات خارجي در صورتهاي مالي يك واحد تجاري و همچنين نحوه تسعير صورتهاي مالي به واحد پول گزارشگري نيز، در استاندارد حسابداري شماره 16 ايران با موضوع آثار تغيير نرخ ارز (تجديد نظر شده در سال 1391 و اصلاح شده در سال 1392)، تشريح گرديده است . در خصوص الزام مؤديان به تسعير معاملات پولي ارزي لازم به توضيح است، به موجب بند 21 استاندارد ياد شده، معامله ارزي در زمان شناخت اوليه بايد به واحد پول عملياتي و بر اساس نرخ ارز در تاريخ معامله ثبت شود . همچنين بر طبق جزء (الف) از بند 23 استاندارد مزبور، اقلام پولي ارزي پس از شناخت اوليه و در پايان هر دوره گزارشگري بايد به نرخ ارز در تاريخ ترازنامه تسعير شود . در مورد شناسايي سود تسعير ارز اقلام پولي ارزي مطابق الزامات مقرر در بند 27 استاندارد مذكور، تفاوت‌هاي ناشي از تسويه يا تسعير اقلام پولي ارزي واحد تجاري به نرخ‌هايي متفاوت با نرخ‌هاي مورد استفاده در شناخت اوليه اين اقلام يا در تسعير اين اقلام در صورت‌هاي مالي دوره قبل، بايد به عنوان درآمد يا هزينه دوره وقوع شناسايي شود . 5 ـ بر اساس بند 24 ماده 148 قانون ماليات‌هاي مستقيم زيان حاصل از تسعير ارز بر اساس اصول متداول حسابداري مشروط به اتخاذ يك روش يكنواخت طي سالهاي مختلف از طرف مؤدي در حساب مالياتي قابل قبول است . همانگونه كه مشخص است قانون‌گذار طبق حكم اين بند ضمن تأييد اصل وجود سود يا زيان براي عمل تسعير ارز، زيان حاصل را به عنوان هزينه قابل قبول پذيرفته است، ضمناً همانگونه كه در حكم تبصره 2 ماده 147 قانون فوق، بيان گرديده « هزينه‌هاي مربوط به درآمدهايي كه به موجب اين قانون از پرداخت ماليات معاف يا مشمول ماليات با نرخ صفر بوده يا با نرخ مقطوع محاسبه مي‌شود، به عنوان هزينه‌هاي قابل قبول مالياتي شناخته نمي‌شوند . » بنابراين در صورتي كه درآمد يا سود حاصل از تسعير ارز معاف از ماليات باشد، زيان مربوط به آن نيز به عنوان هزينه‌هاي قابل قبول احتساب نمي‌گردد . 6 ـ به موجب ماده 147 قانون ماليات‌هاي مستقيم مصوب 1366 «هزينه‌هاي قابل قبول براي تشخيص درآمد مشمول ماليات به شرحي كه ضمن مقررات اين قانون مقرر مي‌گردد عبارت است از هزينه‌هايي كه در حدود متعارف متكي به مـدارك بوده و منحصـراً مربوط به تحصيل درآمـد مؤسسه در دوره مالي مربوط با رعـايت حد نصاب‌هاي مقرر باشد . در مواردي كه هزينه‌اي در اين قانون پيش بيني نشده يا بيش از نصاب‌هاي مقرر در اين قانون بوده ولي پرداخت آن به موجب قانون و يا مصوبه هيأت وزيران صورت گرفته باشد قابل قبول خواهد بود . تبصره ـ از لحاظ مقررات اين فصل مؤسسه عبارت است از كليه اشخاص حقوقي و همچنين صاحبان مشاغل موضوع بندهاي (الف) و (ب) ماده (95) اين قانون . با توجه به اينكه بر اساس اصلاحيه مصوب 1394/4/31 قانون مذكور، تبصره يك اين ماده مبني بر «از لحاظ مقررات اين فصل، كليه اشخاص حقوقي و همچنين صاحبان مشاغل موضوع مـاده (95) اين قـانون كه مكلف به نگهـداري دفاتر مي‌باشـند، در حكم مؤسسه محسوب مي‌شوند . همچنين هزينه‌هاي قابل قبول مالياتي در مورد ساير صاحبان مشاغل نيز قابل پذيرش است . » جايگزين تبصره قبلي گرديد، از اين رو كليه صاحبان مشاغل نيز مشمول مقررات مواد 147 و 148 قانون ياد شده مي‌باشند؛ لذا در صورت شناسايي زيان حاصل از تسعير ارز با رعايت مقررات، زيان موصوف به عنوان هزينه قابل قبول مورد پذيرش خواهد بود . عليهذا بر اين اساس و مستفاد از حكم تبصره 2 ماده 148 قانون، سود تسعير ارز نيز براي اشخاص يادشده مشمول ماليات خواهد بود . 7ـ به موجب مفاد ماده 105 قـانون مـاليات‌هاي مستقـيم «جمـع درآمد شـركت‌ها و درآمد ناشي از فعاليت‌هاي انتفاعي ساير اشخاص حقوقي كه از منابع مختلف در ايران يا خارج از ايران تحصيل مي‌شود، پس از وضع زيان‌هاي حاصل از منابع غيرمعاف و كسر معافيت‌هاي مقرر به استثناي مواردي كه طبق مقررات اين قانون داراي نرخ جداگانه‌اي مي‌باشد، مشمـول ماليات به نرخ بيست و پنج درصد خـواهند بود . » همچنين به موجب مفاد ماده 93 قانون مزبور نيز، درآمدي كه شخص حقيقي از طريق اشتغال به مشاغل يا به عناوين ديگر غير از موارد مذكور در ساير فصل‌هاي اين قانون در ايران تحصيل كند پس از كسر معافيت‌هاي مقرر در اين قانون مشمول ماليات بر درآمد مشاغل مي‌باشد . 8 ـ مطابق ماده 36 قانون رفع موانع توليد رقابت پذير و ارتقاي نظام مالي كشور مصوب 1394، «سود و زيان ناشي از تسعير دارايي‌ها و بدهي‌هاي ارزي صندوق توسعه ملي از پرداخت ماليات معاف مي‌باشد . » همچنين به موجب مفاد بند (الف) ماده 45 قانون احكام دائمي برنامه‌هاي توسعه كشور مصوب 1395/11/10 با اصلاحات و الحاقات بعدي « سود و زيان ناشي از تسعير دارايي‌ها و بدهي‌هاي ارزي بانك توسعه صادرات ايران، صندوق ضمانت صادرات ايران و شركت سرمايه‌گذاري خارجي ايران مشمول ماليات به نرخ صفر است . » ضمناً به موجب بند (ب) ماده ياد شده صرفاً «سود تفاوت نرخ تسعير ارز حاصل از صادرات از هرگونه ماليات معاف است . » لازم به ذكر است كه احكام فوق طي بخشنامه‌هاي شماره 200/94/28 مورخ 1394/3/16 ، شماره 200/96/17 مورخ 1396/2/13 و شماره 200/96/87 مورخ 1396/6/7 جهت اجرا به كليه ادارات كل امور مالياتي ابلاغ گرديده است . با عنايت به مراتب فوق و نظر به اينكه شاكي به موجب دادخواست تنظيمي به شمول عنوان درآمد بر عمل تسعير و مطالبه ماليات سود تسعير ارز فروش نرفته معترض بوده و ابطال حكم دستورالعمل شماره 200/93/524 مورخ 1393/6/22 سازمان را در اين خصوص درخواست نموده است، به گونه‌اي در وهله اول معترض به استانداردهاي حسابداري بوده كه تدوين آن خارج از حيطه وظايف و اختيارات اين سازمان بوده و به موجب مفاد بند ) ز ( ماده 7 اساسنامه سازمان حسابرسي، مرجع تخصصي و رسمي تدوين اصول و ضوابط حسابداري و حسابرسي در سطح كشور سازمان مزبور مي‌باشد؛ لذا شكايت شاكي از اين سـازمان در خصـوص شمول عنوان درآمد بر تسعير دارايي‌ها و بدهي‌ها، فاقد وجاهت قانوني است . مضافاً با نتيجه گيري از ماده واحده قانون نحوه محاسبه و اعمال تسعير دارايي‌ها و بدهي‌هاي ارزي بانك مركزي جمهوري اسلامي ايران، ماده 36 قانون رفع موانع توليد رقابت پذيري و ارتقاي نظام مالي كشور و بند ) ب ( ماده 45 قانون احكام دائمي برنامه‌هاي توسعه كشور، مبني بر منتفي شدن شمول عنوان درآمد بر عمل تسعير و در نتيجه مطالبه ماليات از آن مختص به اشخاص حقوقي خاص مانند بانك مركزي، صندوق توسعه ملي، بانك توسعه صادرات و ... و يا مربوط به معافيت سود تفاوت نرخ تسعير ارز حاصل از صادرات ) آن هم با رعايت شرايط مقرر از جمله بازگشت ارز ناشي از صادرات به چرخه اقتصادي كشور و ...( بوده و تعميم آن به كليه اشخاص و كليه درآمدهاي مربوط به تسعير ارز داراي اشكال مي‌باشد . ضمناً معاف نمودن درآمد اشخاص ياد شده از بابت تسعير ارز توسط قوانين موصوف خود دليلي بر مشموليت و يا عدم معافيت ساير اشخاص مي‌باشد . فلذا حكم مقرر در بخشنامه مورد شكايت مبني بر شمول ماليات بر درآمد تسعير ارز در ارتباط با اشخاصي كه ) فارغ از فروش يا عدم فروش دارايي‌هاي ارزي ( مطابق مقررات ذكر شده مكلف به رعايت استاندارد حسابداري مربوط در خصوص تسعير دارايي‌ها و بدهي‌هاي ارزي مي‌باشند، مغايرتي با ماده 36 قانون رفع موانع توليد رقابت پذير و ارتقاي نظام مالي كشور مصوب 1394 و مفاد بندهاي ) الف ( و ) ب ( ماده 45 قانون احكام دائمي برنامه‌هاي توسعه كشور مصوب 1395/11/10 نداشته و خارج از اختيارات سازمان امور مالياتي كشور نمي‌باشد . با توجه به مراتب فوق‌الذكر استدعاي رسيدگي و رد شكايت شاكي را دارد ." هيأت عمـومي ديوان عدالت اداري در تاريخ 1401/5/11 با حضور رئيس و معاونين ديوان عدالت اداري و رؤسا و مستشاران و دادرسان شعب ديوان تشكيل شد و پس از بحث و بررسي با اكثريت آراء به شرح زير به صدور رأي مبادرت كرده است . رأي هيأت عمومي با توجـه به اينكه بر اساس مفـاد آراي شمـاره 536 ـ 535 مـورخ 1396/6/7 ، 838 ـ 1396/9/7 و 3047 ـ 1400/11/19 هيأت عمومي ديوان عدالت اداري و ماده واحده قانون نحوه محاسبه و اعمال تسعير داراييها و بدهيهاي ارزي بانك مركزي جمهوري اسلامي ايران مصوب سال 1392 و ماده 36 قانون رفع موانع توليد رقابت پذير و ارتقاي نظام مالي كشور مصوب سال 1394 و بند ) ب ( ماده 45 قانون احكام دائمي برنامه‌هاي توسعه كشور مصوب سال 1395، شمول عنوان درآمد بر عمل تسعير و در نتيجه مطالبه ماليات از آن منتفي اعلام شده است، بنابراين اطلاق حكم مقرر در دستورالعمل شماره 200/93/524 ـ 1393/6/22 رئيس كل سازمان امور مالياتي كشور در حدي كه متضمن شمول تسعير ارز نسبت به مؤدياني است كه دارايي دارند و در موارد خريد ارز و عدم فروش و مصرف ارزهاي خريداري‌شده نيز مشمول ماليات بر درآمد مي‌شوند، خلاف قانون و خارج از حدود اختيار است و مستند به بند 1 ماده 12 و ماده 88 قانون تشكيلات و آيين دادرسي ديوان عدالت اداري مصوب سال 1392 ابطال مي‌شود . رئيس هيأت عمومي ديوان عدالت اداري ـ حكمتعلي مظفري