رأي شماره 2507053 هيأت عمومي ديوان عدالت اداري با موضوع: ابطال عبارت «تا تاريخ پايان دوره تقسيط» در سطر اول رديف 14 بند (ب) بخشنامه شماره 51510 /200 /د مورخ 1402/7/30 رئيس كل سازمان امور مالياتي كشور

شماره0207625 - 1403/11/3 بسمه تعالي مديرعامل محترم روزنامه رسمي جمهوري اسلامي ايران يك نسخه از رأي هيأت عمومي ديوان عدالت اداري با شماره دادنامه 140331390002507053 مورخ 1403/10/18 با موضوع: «عبارت "تا تاريخ پايان دوره تقسيط" در سطر اول رديف 14 بند (ب) بخشنامه شماره 200/51510/د 1402/7/30 رئيس كل سازمان امور مالياتي كشور از تاريخ تصويب ابطال گرديد» جهت درج در روزنامه رسمي به پيوست ارسال مي گردد . مديركل هيأت عمومي و هيأت هاي تخصصي ديوان عدالت اداري ـ يداله اسمعيلي فرد تاريخ دادنامه: 1403/10/18 شماره دادنامه: 140331390002507053 شماره پرونده: 0207625 مرجع رسيدگي: هيأت عمومي ديوان عدالت اداري شاكي: آقاي قدرت اله كريمي سعيدآبادي طرف شكايت: سازمان امور مالياتي كشور موضوع شكايت و خواسته: ابطال عبارت «تا تاريخ پايان دوره تقسيط» در سطر اول رديف 14 بند (ب) بخشنامه شماره 51510 /200 /د مورخ 1402/7/30 رئيس كل سازمان امور مالياتي كشور گردش كار: شاكي به موجب دادخواستي ابطال عبارت «تا تاريخ پايان دوره تقسيط» در سطر اول رديف 14 بند (ب) بخشنامه شماره 51510 /200 /د مورخ 1402/7/30 رئيس كل سازمان امور مالياتي كشور را خواستار شده و در جهت تبيين خواسته اعلام كرده است كه : " به استناد ماده 167 قانون ماليات هاي مستقيم مصوب سال 1366 و اصلاحيه هاي بعدي، وزارت امور اقتصادي و دارايي يا سازمان امور مالياتي كشور مي تواند نسبت به مؤدياني كه قادر به پرداخت بدهي مالياتي خود اعم از اصل و جريمه به طور يك جا نيستند، از تاريخ ابلاغ ماليات قطعي بدهي، مربوطه را حداكثر به مدت سه سال تقسيط نمايد. بديهي است منظور از جريمه مذكور در عبارت (بدهي مالياتي خود اعم از اصل و جريمه) در ماده فوق الذكر، جريمه قبل از تقسيط است نه بعد از تقسيط. لذا عبارت (تا تاريخ پايان دوره تقسيط) در بخشنامه شماره 51510 /200 /د مورخ 1402/7/30 رئيس كل سازمان امور مالياتي كشور به نوعي رجعت به ماده 158 قانون ماليات هاي مستقيم مصوب 1345/12/28 مي باشد كه مقرر مي داشت (وزارت دارايي مي تواند نسبت به مؤدياني كه قادر به پرداخت بدهي مالياتي خود اعم از اصل و جريمه به طور يك جا نيستند، با اضافه نمودن زيان دير كرد متعلق قرار تقسيط براي مدتي كه از تاريخ ابلاغ ماليات قطعي از دو سال تجاوز نكند، بگذارد) ولي در راستاي فرمان امام خميني (ره) راجع به حذف قوانين خلاف شرع مقدس اسلام به موجب تبصره يك ماده 4 لايحه قانوني مربوط به اصلاح پاره اي از مواد قانون ماليات هاي مستقيم مصوب 1359/3/2 عبارت (به اضافه نمودن زيان ديركرد متعلق) از ماده 158 حذف شده و از طرفي طبق ماده 167 قانون ماليات هاي مستقيم به دوران تقسيط جريمه تعلق نمي گيرد. بنابراين وصول جريمه دوران تقسيط كه نوعي ماليات مي باشد، بدون اخذ مجوز قانوني بر خلاف اصل 51 قانون اساسي جمهوري اسلامي ايران است كه مقرر مي دارد (هيچ نوع مالياتي وضع نمي شود مگر به موجب قانون؛ موارد معافيت و بخشودگي و تخفيف مالياتي به موجب قانون مشخص مي شود). بنابراين اين مبلغ (جريمه دوران تقسيط يا زيان ديركرد) مبلغي زائد بر حق متعلق سازمان امور مالياتي بوده و از مصاديق اكل مال به باطل بر خلاف موازين شرع مقدس مي باشد و همچنين با توجه به غيرقانوني و خارج از اختيار بودن سازمان امور مالياتي كشور در وضع مقرره از اين حيث تقاضاي مطرح نمودن موضوع در هيأت عمومي ديوان عدالت اداري و درخواست ابطال عبارت (تا تاريخ پايان دوره تقسيط) از سطر اول رديف 14 بند (ب) بخشنامه صدرالاشاره از تاريخ تصويب را دارم ." متن مقرره مورد شكايت به شرح زير است : " بخشنامه شماره: 51510 /200 /د تاريخ: 1402/7/30 موضوع: تفويض اختيار تقسيط بدهي و بخشودگي جرائم قابل بخشش موضوع قانون ماليات هاي مستقيم و قانون ماليات بر ارزش افزوده در اجراي مقررات مواد 167 و 191 قانون ماليات هاي مستقيم اصلاحيه 1394/4/31، ضمن تأكيد بر اهميت وصول نقدي و به موقع ماليات و عوارض موضوع قانون ماليات هاي مستقيم و قانون ماليات بر ارزش افزوده و به منظور تكريم مؤديان محترم مالياتي و تسهيل و تسريع در فرآيند قطعيت و وصول بدهي مؤديان، شرايط و نحوه بخشودگي جرائم قابل بخشش و تقسيط بدهي با رعايت مقررات مواد مذكور و ساير مقررات مربوط به شرح زير به مديران كل امور مالياتي تفويض مي شود : .......................... الف ـ بخشودگي جرائم قابل بخشش ....................... ب ـ تقسيط بدهي : ...................... 14 ـ براي تقسيط بدهي پس از محاسبه كليه جرائم تا تاريخ پايان دوره تقسيط و اتخاذ تصميم در خصوص ميزان بخشودگي جرائم قابل بخشش مطابق اين بخشنامه؛ اصل بدهي، جرائم غير قابل بخشش و جرائمي كه بخشودگي آن مورد موافقت قرار نمي گيرد به صورت توأمان تقسيط شود و مبلغ هر قسط به تناسب براي اصل بدهي و جرائم منظور شود. اعمال بخشودگي جرائم موضوع اين بخشنامه مشروط به پرداخت اقساط در سر رسيدهاي مقرر مي باشد . ................... ـ رئيس كل سازمان امور مالياتي كشور " در پاسخ به شكايت مذكور، مديركل دفتر حقوقي و قراردادهاي مالياتي سازمان امور مالياتي كشور به موجب لايحه شماره 397 /212 /ص مورخ 1403/1/14 به طور خلاصه توضيح داده است كه : "1 ـ با مداقه در مفاد ماده 167 قانون ماليات هاي مستقيم روشن است تقسيط بدهي از اختيارات وزارت امور اقتصادي و دارايي يا سازمان امور مالياتي بوده كه مي تواند آن را با توجه به عدم قدرت مؤديان در پرداخت بدهي مالياتي خود به طور يك جا و با لحاظ مقتضيات اقتصادي كشور و شرايط خاص به مسئولان ادارات كل امور مالياتي تفويض نمايد و استفاده از قيد مي تواند در مفاد ماده ياد شده، بر اين اختيار دلالت دارد . 2 ـ از آن جا كه طبق مقررات ماده 190 قانون ماليات هاي مستقيم و ماده 37 قانون ماليات بر ارزش افزوده، پرداخت ماليات و عوارض هر سال مالي يا دوره پس از موعد مقرر موجب تعلق جريمه اي به ترتيب معادل دو و نيم درصد 5/2%) و دو درصد (2%) ماليات به ازاي هر ماه خواهد بود، لذا با توجه به اين كه سر رسيد پرداخت ماليات عملكرد نسبت به مبلغ مندرج در اظهارنامه، تاريخ انقضاي مهلت تسليم اظهارنامه و نسبت به مابه الاختلاف از تاريخ مطالبه مي باشد و براي مؤدياني كه از تسليم اظهارنامه در موعد مقرر خودداري نموده اند، تاريخ سر رسيد پرداخت، انقضاي مهلت تسليم اظهارنامه مي باشد، لذا تقسيط بدهي به مثابه پرداخت در سررسيد قانوني محسوب نگرديده و مشمول جريمه نسبت به باقيمانده ماليات هر ماه خواهد بود. (جرائم دوران تقسيط در راستاي جرائم مواد 190 و 37 قوانين مورد اشاره است .) ضمناً خاطرنشان مي سازد هدف از صدور بخشنامه مذكور، وصول به موقع حقوق حقه دولت اعم از ماليات و عوارض موضوع قانون ماليات هاي مستقيم و قانون ماليات بر ارزش افزوده و محقق نمودن درآمدهاي پيش بيني شده در قانون بودجه سنواتي مي باشد. همچنين بخشنامه ياد شده تفويض اختيار به مديران كل امور مالياتي بوده و به معني محروم نمودن مؤديان از اين تسهيلات نمي باشد . 3 ـ همچنين شايان ذكر است، هيأت عمومي ديوان عدالت اداري، به موجب دادنامه شماره 410 مورخ 1387/6/3، وصول جرائم دوران تقسيط بدهي مالياتي را منطبق با قانون دانسته و مفاد بخشنامه شماره 211/2596/28974 مورخ 1385/7/24 سازمان امور مالياتي كشور و بخشنامه شماره 17988 مورخ 1386/7/15 اداره كل امور مالياتي استان اصفهان را، از اين حيث كه براي دوران تقسيط جريمه تعيين نموده، مغاير قوانين خارج از حدود اختيارات اين سازمان تشخيص نداده است . 4 ـ مطابق قاعده فقهي (حرمت اكل مال به باطل) كه از آيات متعدد قرآن كريم از جمله، آيه 29 سوره نساء، آيه 188 سوره بقره و آيه 34 سوره توبه برگرفته شده، هر نوع تصرف در اموال و تجاوز به حقوق ديگران كه عرفاً و شرعاً ناروا، غير عقلاني و ناحق باشد، ممنوع و حرام است. البته تصميم هيأت عمومي در اين ارتباط و نهايتاً نظر فقهاي شوراي نگهبان، براي اين سازمان مطلع خواهد بود. با عنايت به مراتب فوق و نظر به عدم خروج اين سازمان از حيطه اختيارات و صلاحيت هاي قانوني، رد شكايت شاكي مورد استدعاست ." هيأت عمومي ديوان عدالت اداري در تاريخ 1403/10/18 با حضور رئيس و معاونين ديوان عدالت اداري و رؤسا و مستشاران شعب ديوان تشكيل شد و پس از بحث و بررسي با اكثريت آراء به شرح زير به صدور رأي مبادرت كرده است . رأي هيأت عمومي براساس سطر اول رديف 14 بند (ب) بخشنامه شماره 51510 /200 /د مورخ 1402/7/30 رئيس كل سازمان امور مالياتي جريمه هاي مالياتي تا پايان دوره تقسيط موضوع ماده 167 قانون ماليات هاي مستقيم، قابل احتساب و بلكه لازم الاحتساب اعلام شده و اين در حالي است كه اولاً آن چه از ماده 167 قانون ماليات هاي مستقيم و ساير مقررات مالياتي در موارد مشابه استنباط مي شود اين است كه ترتيب پرداخت ماليات و تعيين تكليف آن در حكم پرداخت بوده و تقسيط بدهي مالياتي (اعم از اصل و جريمه هاي متعلّقه تا حين تقسيط) به موجب ماده مذكور، تعيين تكليف پرداخت است و مفاد ماده 167 قانون مذكور دلالتي بر تعلّق جريمه به اقساط ندارد. ثانياً در ماده 158 قانون ماليات هاي مستقيم مصوب سال 1345 به صراحت زيان ديركرد اقساط ذكر شده بود كه به بدهي مالياتي مؤدي اضافه مي گرديد كه قانونگذار از روي علم و آگاهي در قانون ماليات هاي مستقيم مصوب سال 1366 از حكم مندرج در اين ماده عدول نموده و در ماده 167 اضافه كردن ديركرد و اقساط به بدهي مالياتي را حذف كرده است. ثالثاً در رويه هيأت عمومي ديوان عدالت اداري در مورد مشابه درخصوص فروش آب براي مصارف كشاورزي به موجب دادنامه صادره اين اعراض قانونگذار را از حكم سابق قانوني (كه در قانون ماليات هاي مستقيم مصوب سال 1345 وجود داشت ليكن به موجب اصلاحات بعدي حذف شده است) به منزله عدم جريان آثار مترتبه با حاكميت قانون فعلي اعلام كرده كه اين رويه و استدلال در مانحن فيه نيز قابل اتّخاذ ملاك است و با توجه به مراتب، عبارت «تا تاريخ پايان دوره تقسيط» در سطر اول رديف 14 بند (ب) بخشنامه شماره 51510/200/د مورخ 1402/7/30 رئيس كل سازمان امور مالياتي كشور خلاف قانون و خارج از حدود اختيار بوده و مستند به بند 1 ماده 12 و مواد 13 و 88 قانون ديوان عدالت اداري مصوب سال 1392 از تاريخ صدور ابطال مي شود . رئيس هيأت عمومي ديوان عدالت اداري ـ احمدرضا عابدي