رأي شماره 128894 هيئت تخصصي مالياتي بانكي ديوان عدالت اداري با موضوع: بخشنامه شماره 11469 ـ 200/ د مورخ 26/ 02/ 1403 سازمان امورمالياتي كشور ابطال نشد

هيئت تخصصي مالياتي، بانكي شماره پرونده: هـ ت/0303906 شماره دادنامه سيلور: 140531300000128894 - تاريخ: 1405/01/29 شاكي: اعتبار كاركنان گروه صنعتي ايران خودرو طرف شكايت: سازمان امور مالياتي كشور اداره كل امور مالياتي مركز شهر تهران موضوع شكايت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره 11469 - 200/د مورخ 1403/02/26 سازمان امور مالياتي كشور متن مقرره مورد شكايت: موضوع: خدمات معاف از ماليات بانك ها فهرست مصاديق عمليات و خدمات بانكي موضوع جز 5 بند ب ماده 9 قانون ماليات بر ارزش افزوده مصوب 1400، در چهارچوب قوانين مربوط پس از انطباق با مقررات موضوعه به شرح زير ارسال مي گردد. خاطر نشان ميسازد خدمات ذكر شده در بندهاي ذيل منصرف از خدمات مربوط به ساير اجزاي بند ب ماده 9 قانون صدرالاشاره (خاصه جزء هاي 6 و 7) مي باشد. رديف خدمات 1. قبول سپرده بانكي 2. صدور گواهي سپرده عام و خاص بانكي 3. انتقال وجوه بين بانكي 4. اعطاي تسهيلات توسط بانك به اشخاص در قالب عقود قرض الحسنه فروش اقساطي، اجاره به شرط تمليكت سلف جعاله، مضاربه مشاركت، مدني مزارعه، مساقات خريد، دين مرابحه و استصناع 5. گشايش انواع اعتبار اسنادي بانكي و صدور انواع ضمانت نامه بانكي 6.تضمين بازخريد اوراق بهادار صادره اشخاص حقوقي دولتي و غيردولتي توسط بانك 7.انجام سفارشهاي مستمر مشتريان (دستور) پرداخت مستمر توسط بانك 8. نقل و انتقال وجوه از طريق بانك دلايل شاكي براي ابطال مقرره مورد شكايت (حسب مورد با تصريح به مغايرت با قانون يا شرع يا خروج از حدود اختيارات): 1) مطابق بند 5 ذيل بند ب ماده 9 قانون ماليات بر ارزش افزوده مصوب سال 1400 عمليات و خدمات بانكي شامل دريافت سپرده و اعطاي تسهيلات و يا ايجاد اعتبار، ارائه ضمانت نامه و انتقال وجه در چارچوب قوانين مربوطه و مصوبات شوراي پول و اعتبار، بطور كلي و بدون هيچ قيد و شرطي از پرداخت ماليات برارزش افزوده معاف مي باشد. 2) مطابق بند ح ذيل ماده يك قانون بانك مركزي جمهوري اسلامي ايران مصوب سال 1402 عمليات بانكي عبارت است از دريافت سپرده از اشخاص حقيقي يا حقوقي و اعطاي تسهيلات يا ايجاد اعتبار. 3) مطابق بند خ ذيل ماده يك قانون بانك مركزي مصوب سال 1402 خدمات بانكي عبارت است از مجموعه اقداماتي غير از عمليات بانكي نظير صدور ضمانتنامه و گشايش اعتبار اسنادي كه موسسه اعتباري مي تواند در چهارچوب قوانين مربوطه به مشتريان ارائه دهد و در قبال آن كارمزد دريافت كند. 4) مطابق بند ح ذيل ماده يك قانون بانك مركزي مصوب سال 1402 موسسه اعتباري عبارت است از اشخاص حقوقي كه با مجوز بانك مركزي يا به موجب قانون، تحت عنوان بانك يا موسسات اعتباري غير بانكي به انجام عمليات بانكي مبادرت مي نمايند. سازمان امور مالياتي به موجب بخشنامه شماره 11469 - 200 د مورخ 1403/02/26 صرفاً عمليات و خدمات بانكي كه توسط بانكها انجام مي شود را مشمول معافيت موضوع بند 5 ذيل بند ب ماده 9 قانون ماليات بر ارزش افزوده اعلام نموده، در صورتي كه مطابق مفاد بند فوق، عمليات و خدمات بانكي به صورت كلي و اعم از اينكه توسط بانكها يا موسسات اعتباري انجام گردد از پرداخت ماليات بر ارزش افزوده معاف مي باشد. نكات تكميلي در پاسخ به لايحه ارسالي از ناحيه سازمان امور مالياتي: 1ـ مطابق ماده 84 قانون شركتهاي تعاوني مصوب سال 1350 و همچنين قانون بخش تعاون در اقتصاد جمهوري اسلامي مصوب سال 1370 با اصلاحات بعدي و آئين نامه هاي مربوطه موضوع فعاليت شركتهاي تعاوني به شرح ذيل تصويب و ابلاغ گرديده است: الف) باز كردن حساب سپرده هاي مختلف براي اعضاي شركت: ب) پرداخت وام با دريافت بهره به اعضاي شركت ج) انجام ساير خدمات اعتباري براي اعضا در حدود امكانات 2ـ مطابق بند 5 ذيل بند ب ماده 9 قانون ماليات برارزش افزوده مصوب سال 1400 عمليات و خدمات بانكي بطور كلي و بدون هيچ قيد و شرطي از پرداخت ماليات بر ارزش افزوده معاف مي باشد. 3ـ مطابق بند چ ذيل ماده يك قانون بانك مركزي جمهوري اسلامي ايران مصوب سال 1402 عمليات بانكي عبارت است از دريافت سپرده از اشخاص حقيقي يا حقوقي و اعطاي تسهيلات يا ايجاد اعتبار. 4ـ مطابق بند ح ذيل ماده يك قانون بانك مركزي جمهوري اسلامي ايران مصوب سال 1402 موسسه اعتباري به شرح ذيل تعريف گرديده است: "اشخاص حقوقي كه با مجوز بانك مركزي يا به موجب قانون، تحت عنوان بانك يا موسسات اعتباري غير بانكي به انجام عمليات بانكي مبادرت مي نمايند." 5 ـ مطابق بند ر ذيل ماده يك قانون بانك مركزي جمهوري اسلامي ايران مصوب سال 1402 اشخاص تحت نظارت بانك مركزي عبارتند از كليه موسسات اعتباري صندوق هاي قرض الحسنه، تعاوني هاي اعتبار و ساير موسسات سپرده پذير، شركت هاي واسپاري، صرافي ها و .... و ساير اشخاصي كه به انجام عمليات يا ارائه خدمات بانكي و ارائه ابزارهاي پرداخت اشتغال دارند. 6 ـ شركت هاي تعاوني اعتبار مطابق موازين قانوني (قانون شركتهاي تعاوني) خاصه ماده 84 قانون مذكور مجاز به انجام عمليات و خدمات بانكي به اعضاي خود مي باشند. مطابق قوانين فوق الذكر، انجام عمليات و خدمات بانكي صرفاً محدود به بانك ها نگرديده و موسسه اعتباري غير بانكي نيز مجاز به انجام عمليات و خدمات بانكي مي باشد، ليكن سازمان امورمالياتي در لايحه ارسالي شماره 1404220216003569 مورخ 1404/02/17 علي رغم پذيرش كليه موارد قانوني مذكور در كمال تعجب نهايتاً مصادره به مطلوب نموده و در مقام قانونگذاري برآمده و مقرره وضع نموده و در حاليكه هدف قانونگذار فعل عمليات و خدمات بانكي بوده و نه فاعل آن و هيچ تصريحي مبني بر شخص انجام دهنده ندارد و سازمان امور مالياتي با صدور بخشنامه شماره 11469 ـ 200/د مورخ 1403/02/26 صرفاً بانكها را مشمول معافيت موضوع بند 5 ذيل بند ب ماده 9 قانون ماليات بر ارزش افزوده اعلام نموده است. خلاصه مدافعات طرف شكايت: 1ـ به موجب جزء 5 بند (ب) ماده 9 قانون ماليات بر ارزش افزوده مصوب 1400، عمليات و خدمات بانكي شامل دريافت سپرده، اعطاي تسهيلات و يا ايجاد اعتبار، ارائه ضمانت نامه و انتقال وجه در چهارچوب قوانين مربوط و مصوبات شوراي پول و اعتبار مشمول معافيت ماليات و عوارض ارزش افزوده مي باشد. 2ـ در همين راستا، «مقررات ناظر بر عمليات مجاز بانكي» در جلسه 1135 مورخ 1390/10/27 به تصويب شوراي پول و اعتبار رسيده است و به استناد ماده 2 مصوبه مذكور، «قبول سپرده»، «صدور گواهي سپرده عام و خاص»، «انجام عمليات بين بانكي» صرفا توسط بانك مجاز مي باشد. همچنين به موجب ماده 3 مصوبه مذكور انجام فعاليتهاي معنونه در بندهاي ذيل اين ماده (از جمله اعطاي تسهيلات، نقل و انتقال وجوه، گشايش انواع اعتبار اسنادي و صدور انواع ضمانت نامه، تضمين بازخريد انواع اوراق بهادار صادره اشخاص حقوقي دولتي و غير دولتي، انجام سفارشات مستمر مشتريان و....) در صورتي كه صرفاً توسط بانك انجام شود، به عنوان عمليات بانكي محسوب مي گردد. لازم به ذكر است وفق تبصره 2 ماده 2 مصوبه ياد شده صندوق هاي قرض الحسنه و تعاوني هاي اعتبار داراي مجوز از بانك مركزي نيز مطابق با قوانين و مقررات موضوعه مجاز به قبول سپرده مي باشند. در اين راستا ذكر اين نكته ضروري است كه وفق بند (1) بخشنامه موضوع شكايت، «قبول سپرده بانكي» از مصاديق معافيت جزء (5) بند (ب) ماده (9) قانون ماليات بر ارزش مصوب 1400 عنوان گرديده و در اين بند هيچ گونه قيدي مبني بر اينكه قبول سپرده صرفاً توسط بانك معاف مي باشد، ذكر نگرديده است. همچنين قيد «بانكي» در اين بند با عنوان «قبول سپرده بانكي» در راستاي جزء (5) بند (ب) ماده (9) قانون ماليات بر ارزش افزوده مصوب 1400، تحت عنوان «عمليات و خدمات بانكي» مي باشد، نه اينكه قبول سپرده بانكي صرفاً توسط بانك امكانپذير باشد. 3ـ طبق بند (چ) ماده 1 قانون بانك مركزي جمهوري اسلامي ايران مصوب 1402، تعريف عمليات بانكي مبني بر «دريافت سپرده از اشخاص حقيقي يا حقوقي و اعطاي تسهيلات يا ايجاد اعتبار» عنوان شده است. همچنين مطابق بند (خ) ماده مذكور، خدمات بانكي «مجموعه اقداماتي غير از عمليات بانكي، نظير صدور ضمانتنامه و گشايش اعتبار اسنادي كه مؤسسه اعتباري مي تواند در چهارچوب قوانين مربوط به مشتريان ارائه دهد و در قبال آن كارمزد دريافت كند.» همچنين طبق مفاد بند (ح) ماده مذكور، بانك به عنوان موسسه اعتباري به انجام عمليات بانكي مبادرت مي نمايد. 4ـ به موجب بخشنامه موضوع شكايت فهرست مصاديق عمليات و خدمات بانكي مطابق عنوان جزء 5 بند (ب) ماده 9 قانون ماليات بر ارزش افزوده مصوب 1400 و در راستاي احصاي مصاديق جزء ياد شده در مصوبه مذكور شوراي پول و اعتبار و مفاد قانون بانك مركزي جمهوري اسلامي ايران مصوب 1402 احصاء گرديده است. همچنين وفق مفاد نامه بانك مركزي جمهوري اسلامي به شماره 283156/ 02 مورخ 1402/11/18 در راستاي اعلام نظر در خصوص مصاديق عمليات و خدمات بانكي موضوع جزء (5) بند (ب) ماده (9) قانون ماليات بر ارزش افزوده مصوب 1400، مراتب فوق مورد تائيد قرار گرفته است. 5 ـ شايان ذكر است به موجب جزءهاي 6 و 7 بند (ب) ماده 9 قانون ماليات بر ارزش افزوده مصوب 1400، خدمات اعتباري قرض الحسنه صندوقهاي قرض الحسنه و همچنين خدمات مالي و اعتباري اعطاي تسهيلات توسط صندوقهاي حمايتي، ضمانت صادرات سرمايه گذاري، بيمه اي و پژوهش و فناوري به عنوان خدمات معاف ذكر گرديده است. بر اين اساس قانونگذار قائل به تفاوت في مابين عمليات و خدمات بانكي (مصرح در جزء 5 بند (ب) ماده 9 قانون مزبور با خدمات مالي و اعتباري ارائه شده از سوي ساير اشخاص ياد شده در جزء هاي 6 و 7 بند (ب) ماده 9 قانون ياد شده مي باشد و چنانچه معافيت عمليات و خدمات بانكي موضوع جزء 5 بند (ب) ماده 9 قانون مزبور از سوي تعاوني هاي اعتبار نيز مدنظر قانونگذار باشد، مي بايست در قانون به آن اشاره شود. رأي هيئت تخصصي مالياتي بانكي ديوان عدالت اداري قانونگذار در قانون ماليات بر ارزش افزوده مصوب 1400 به شرح بند (5) قسمت (الف) ماده (9) قانون عمليات و خدمات بانكي شامل دريافت سپرده و اعطاي تسهيلات و ايجاد اعتبار ارايه ضمانت نامه و انتقال وجه در چارچوب قوانين و مقررات و مصوبات شوراي پول و اعتبار را از شمول ماليات بر ارزش افزوده معاف دانسته است و در بند (6) قسمت (الف) ماده 9 نيز خدمات اعتباري صندوق هاي قرض الحسنه و ساير صندوق ها و در بند (7) قسمت الف ماده (9) نيزخدمات داراي مجوز ارايه شده توسط صندوق هاي حمايتي ضمانت صادرات و سرمايه گذاري و پژوهش و فناوري را به عنوان اجزاي معاف از شمول ماليات بر ارزش افزوده بيان نموده است و از آنجائي كه وفق ماده (2) قانون مذكور در موارد عرضه كالا و ارايه خدمات در قبال دريافت ما به ازا و واردات، اصل بر تعلق ماليات قرارداده است و قانونگذار با تفصيل مذكور در دو قسمت (الف) و (ب) ماده (9) قانون ماليات بر ارزش افزوده به عنوان متكلم در مقام بيان، تمامي موارد مصاديق مستثني از شمول ماليات بر ارزش افزوده و به عبارت ديگر معافيت ها را بيان نموده است و راجع به عمليات و خدمات بانكي و مجموعه اقداماتي كه مرتبط با حوزه پولي و بانكي است نيز عمليات و خدمات را بيان و در عين حال با رعايت مقررات و قوانين و در چارچوب مصوبات بانك مركزي دانسته است و بخشنامه مورد شكايت 200/1403/48 /د مورخ 1403/11/08 سازمان امور مالياتي نيز با اين نظر تصويب شده است و در صدد بيان موارد معاف و مشمول عمليات و خدمات بانكي طبق اعلام بانك مركزي است و صرفنظر از ماهيت صندوق هاي اعتبار و اينكه آيا عمليات آنها در چارچوب مجوز صادره است يا خير؟ و اينكه آيا در چارچوب مجوز اصولاً مشمول عرضه و ارايه خدمات در قبال ما به ازاء مي شوند يا خير؟ از آنها ذكري در ماده 9 قانون مذكور نيامده است (مصاديق معاف) فلذا بخشنامه سازمان امور مالياتي كه منطبق با اعلام بانك مركزي اصدار يافته است فاقد ايراد تشخيص به استناد بند ب ماده 84 از قانون ديوان عدالت اداري مصوب 1402 رأي به رد شكايت صادر مي نمايد رأي ياد شده ظرف بيست روز پس از صدور قابل اعتراض از ناحيه رياست محترم ديوان عدالت اداري يا ده نفر از قضات گرانقدر ديوان عدالت مي باشد. رئيس هيئت تخصصي مالياتي، بانكي ديوان عدالت اداري ـ محمدعلي برومندزاده