رأي شماره 1773205 هيئت تخصصي مالياتي، بانكي ديوان عدالت اداري با موضوع: رد شكايت ابطال عبارت «با احتساب اولين سال مالي شروع اجراي طرح» در بند 11 دستورالعمل شماره 200/33188 مورخ 1398/11/20 سازمان امور مالياتي كشور از تاريخ صدور شماره و تاريخ تصميم/ رأي مورد اعتراض شماره دستورالعمل شماره 200/33188 مورخ 1398/11/20

هيئت تخصصي مالياتي بانكي * شماره پرونده: هـ ت/0300251 ـ 0300252 * شماره دادنامه سيلور: 140431390001773205 تاريخ: 1404/07/19 * شاكي: آقاي محمدمهدي زاهدي * طرف شكايت : سازمان امور مالياتي كشور * موضوع شكايت و خواسته: ابطال عبارت «با احتساب اولين سال مالي شروع اجراي طرح» در بند 11 دستورالعمل شماره 200/33188 مورخ 1398/11/20 سازمان امور مالياتي كشور از تاريخ صدور شماره و تاريخ تصميم/ رأي مورد اعتراض شماره دستورالعمل شماره 200/33188 مورخ 1398/11/20 ـــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ * شاكي دادخواست به طرفيت سازمان امور مالياتي كشور به خواسته فوق الذكر به ديوان عدالت اداري تقديم كرده كه به هيئت عمومي ارجاع شده است متن مقرره مورد شكايت به قرار زير مي باشد: 11 ـ در صورتي كه هزينه هاي انجام شده بابت طرح يا طرح هاي سرمايه گذاري در يكسال مالي مازاد بر سود ابرازي همان سال باشد معافيت مالياتي مازاد مذكور در سنوات بعدي قابل استفاده خواهد بود و در هر حال جمع مدت استفاده از معافيت بيش از چهار سال با احتساب اولين سال مالي شروع اجراي طرح نخواهد بود. * دلايل شاكي براي ابطال مقرره مورد شكايت: 1 ـ قانونگذار در مفاد ماده 138 قانون ماليات هاي مستقيم اصلاحي 1380/11/27 مقرر نموده، آن قسمت از سود ابرازي شركت هاي تعاوني و خصوصي كه براي توسعه و بازسازي و نوسازي يا تكميل واحدهاي موجود صنعتي و معدني خود يا ايجاد واحدهاي جديد صنعتي يا معدني در آن سال مصرف گردد از پنجاه درصد (50%) ماليات متعلق موضوع ماده (105) اين قانون معاف خواهد بود مشروط بر اين كه قبلا اجازه توسعه يا تكميل يا ايجاد واحد صنعتي يا معدني جديد در قالب طرح سرمايه گذاري معين از وزارتخانه ذي ربط تحصيل شده باشد. در صورتي كه هزينه اجراي طرح يا طرح هاي ياد شده در هر سال مازاد بر سود ابرازي همان سال باشد و يا از هزينه طرح سرمايه گذاريكمتر باشد مي تواند از معافيت مذكور در محاسبه ماليات سود ابرازي سال هاي بعد حداكثر به مدت سه سال و به ميزان مازاد مذكور و يا باقي مانده هزينه اجراي كامل طرح بهره مند شود. 2 ـ سازمان امور مالياتي در بند يازده مقرره شماره 33188/200 مورخ 1389/11/20 خارج اختيار مدت چهار سال تعيين شده در متن ماده 138 قانون ماليات هاي مستقيم اصلاحي 1380/11/27 را كه مدت آن بايد از تاريخ مجوز صادره از جانب مرجع صلاحيت دار محاسبه گردد را به چهار سال با احتساب اولين سال مالي شروع اجراي طرح تفسير نموده است. 3 ـ با توجه به مقررات حاكم بر نحوه ي صدور مجوز طرح توسعه از جانب وزارتخانه هاي ذي ربط، از قبيل تكميل پرسشنامه طرح توسعه، انجام كارشناسي توسط كارشناسان مربوطه در شهرستان، انجام استعلام از سازمان محيط زيست، انجام استعلام حسب مورد از وزارت بهداشت، درمان و آموزش پزشكي، بررسي طرح در مركز استان و نهايتاً صدور مجوز براي انجام طرح يا مجوز تأسيس ملحوظ داشتن زمان بندي مشخص و يكسان براي طي فرآيندهاي ذكر شده متصور نمي باشد. مضافاً اينكه زمان مورد انتظار براي صنايعي كه نياز به مجوز از وزارت بهداشت ، درمان و آموزش پزشكي ( معاونت غذا و دارو ) را داشته باشند به مراتب از صنايع ديگر بيشتر خواهد بود. بي ترديد مقايسه دو واحد توليدي كه اولي مجوز طرح توسعه خود را در اولين ماه سال مالي اخذ كرده با واحد توليدي دوم كه مجوز طرح توسعه خود را در آخرين ماه سال مالي اخذ كرده باشد قياسي مع الفارغ است. اما متأسفانه براساس بند يازده مقرره شماره 33188/200 مورخ 1389/11/20 دو واحد توليدي مذكور به يك نسبت از تسهيلات قانوني بهره مند خواهند شد . با سه فرض الف ـ هر دو واحد توليدي در پايان دوره مالي سود يكسان داشته باشند. ب ـ فعاليت هر دو واحد توليدي كاملاً مشابه بوده باشد. پ ـ مدت انجام طرح توسعه در هر دو واحد توليدي يكسان بوده و براي هر دو واحد چهار سال از تاريخ صدور مجوز تعيين شده باشد. واحد اول با اخذ مجوز در اول دوره مالي قريب به دوازده ماه فرصت انجام هزينه هاي طرح را داشته و از تسهيلات ماده 138 قانون ماليات هاي مستقيم اصلاحي 1380/11/27 در سال اول بصورت حد اكثري استفاده نموده است. اما واحد دوم بدليل زمان اندك تا پايان دوره مالي فرصت انجام هزينه براي انجام طرح توسعه را نداشته بنابراين در اولين سال از دوره مالي چهار ساله تعيين شده در مقرره شماره 33188/200 مورخ 1389/11/20 از تسهيلات ماده 138 قانون ماليات هاي مستقيم اصلاحي 1380/11/27 بهره مند نخواهد شد. مضافاً اينكه واحد توليدي اول از فرصت چهارساله اجراي طرح توسعه بر اساس تاريخ مجوز صادره كه با سال مالي نيز همخواني دارد بطور كامل از تسهيلات ماده 138 قانون ماليات هاي مستقيم اصلاحي 1380/11/27 استفاده خواهد نمود اما واحد توليدي دوم كه بخش اعظم سال آخر اجراي طرح توسعه آن بر مبناي تاريخ مجوز صادره منتهي به سال پنجم دوره مالي تعيين شده در مقرره شماره 200/33188 مورخ 1389/11/20 خواهد شد از تسهيلات ماده 138 قانون ماليات هاي مستقيم اصلاحي1380/11/27 براي هزينه هاي انجام شده در سال چهارم اجراي طرح بر مبناي تاريخ صدور مجوز محروم مي باشد . 5 ـ مقيد نمودن مدت استفاده از معافيت ماده 138 قانون ماليات هاي مستقيم مصوب 1380/10/27 به چهار سال مالي، فارغ از ماه و روز صدور مجوز و بدون توجه به نوع صنعت و نحوه ي اخذ مجوز از مراجع ذي ربط و فرآيند هاي متفاوت براي هر صنعت كه لاجرم موجب تأخير در صدور مجوز علي رغم درخواست هاي همزمان براي آنها خواهد شد، اعمال تبعيض ناروا نسبت به فعالان اقتصادي در اين حوزه بوده كه مغاير با احكام شرع مقدس و بندهاي 9 و 14 اصل سوم و همچنين اصل بيستم قانون اساسي جمهوري اسلامي ايران مي باشد. 6 ـ اعمال عبارت «با احتساب اولين سال مالي شروع اجراي طرح» در بند يازده مقرره شماره 33188/200 مورخ 1389/11/20 سازمان امور مالياتي ناعادلانه و احجاف مسلم نسبت به شركت هاي تعاوني و خصوصي خواهد بود كه اجازه توسعه يا تكميل يا ايجاد واحد صنعتي يا معدني جديد در قالب طرح سرمايه گذاري معين از وزارتخانه ذي ربط را در ماه هاي پاياني سال مالي اخذ نموده و عملاً امكان هزينه كرد براي طرح سرمايه گذاري معين در سال مالي اخذ مجوز براي آنها فراهم نبوده اما هزينه براي توسعه يا تكميل يا ايجاد واحد صنعتي يا معدني جديد در قالب طرح سرمايه گذاري معين را در قالب زماني تعيين شده از جانب وزارتخانه ذي ربط متحمل و به انجام رسانده اند. 7 ـ براساس تفسير خارج از اختيار و بكارگيري عبارت «با احتساب اولين سال مالي شروع اجراي طرح» در بند يازده مقرره شماره 33188/200 مورخ 1389/11/20 سازمان امور مالياتي اگرچه بخشي از هزينه براي طرح سرمايه گذاري معين علي رغم اينكه در قالب زماني فرجه چهارساله تعيين شده ازجانب مرجع صلاحيت دار انجام پذيرفته اما چون در قالب سال مالي چهارساله نمي گنجد و بخشي از هزينه در سال مالي پنجم واقع مي گردد مشمول مشوق ماده 138 قانون ماليات هاي مستقيم اصلاحي 1380/11/27 قرار نخواهد گرفت. 8 ـ در عالم واقع فعاليت شركت هاي متقاضي مشوق قانوني موضوع ماده 138 قانون ماليات هاي مستقيم متفاوت بوده و براساس ضوابط و مقررات مربوط به صدور مجوز مرتبط با نوع فعاليت، استعلام از مراجع ذي صلاح براي اظهار نظر پيرامون مجوز درخواست شده نيز متفاوت خواهد بود. براي مثال درخواست مجوز براي ايجاد واحد صنعتي توليد فلزات الزام به استعلام از سازمان غذا و دارو ندارد در صورتي كه درخواست مجوز براي ايجاد واحد صنعتي توليد مواد غذائي يا داروئي مستلزم استعلام از سازمان غذا و دارو نيز خواهد بود. بديهي است زمان اخذ پاسخ از مراجع مورد استعلام براي واحدهاي توليدي يكسان نبوده و اين امر موجب مي گردد تا وقفه زماني در صدور مجوز اجازه توسعه يا تكميل يا ايجاد واحد صنعتي يا معدني جديد در قالب طرح سرمايه گذاري معين از وزارتخانه ذي ربط از زمان درخواست هاي ارائه شده ( اگرچه همزمان ) از جانب شركت هاي تعاوني و خصوصي يكسان نباشد. بنابراين مبنا قرار دادن سال مالي اخذ مجوز براي استفاده از مشوق قانوني موضوع ماده 138 قانون ماليات هاي مستقيم مصوب 1380/11/27 فارغ از تاريخ ظرف زماني تعيين شده از جانب وزارتخانه ذي ربط در مجوز اعطائي علاوه بر مخالفت با بندهاي 9 و 14 اصل سوم و اصل بيستم قانون اساسي جمهوري اسلامي ايران ناعادلانه و احجاف مسلم نسبت به شركت هاي تعاوني و خصوصي خواهد بود كه اجازه توسعه يا تكميل يا ايجاد واحد صنعتي يا معدني جديد در قالب طرح سرمايه گذاري معين از وزارتخانه ذي ربط را در ماه هاي پاياني سال مالي اخذ نموده اند كه مغاير با آيات شريف قرآن كريم ، احاديث و روايات منقول از اهل بيت(ع) و قاعده فقهي «لاضرر و لاضرار في الاسلام» مي باشد . بنا به مراتب معروض داشته شده هشتگانه، ابطال عبارت « با احتساب اولين سال مالي شروع اجراي طرح » در بند 11 دستورالعمل شماره 33188/200 مورخ 1389/11/20 سازمان امور مالياتي كشور بدليل اعمال تبعيض ناروا و مخالفت با شرع مقدس و همچنين مغايرت با بندهاي 9 و 14 اصل سوم و اصل بيستم قانون اساسي جمهوري اسلامي ايران از تاريخ صدور مقرره مورد استدعا مي باشد. * خلاصه طرف شكايت: لايحه اي واصل نشده است. * درخصوص ادعاي مغايرت مصوبه با شرع، قائم مقام دبير شوراي نگهبان به موجب نامه شماره 102/44034 مورخ 1403/8/19 اعلام كرده است كه: عطف به نامه شماره 0203108 مورخ 1402/9/5: موضوع بند (11) دستورالعمل شماره 33188 ـ200 مورخ 1398/11/20 سازمان امور مالياتي در خصوص معافيت مالياتي طرح هاي سرمايه گذاري، در جلسه مورخ 1403/7/4 فقهاي معظم شوراي نگهبان مورد بحث و بررسي قرار گرفت كه به شرح ذيل اعلام نظر مي گردد: در صورتي كه در تدوين دستورالعمل مورد شكايت رعايت مصالح ذي ربط شده باشد (كه علي الظاهر شده است) خلاف موازين شرع شناخته نشد. رأي هيئت تخصصي مالياتي بانكي ديوان عدالت اداري نظر به اينكه شاكي تقاضاي ابطال از بعد شرعي بند 11 دستورالعمل شماره 200/33188 مورخ 1398/11/20 سازمان امور مالياتي را نموده است (سابقاً از حيث قانوني راجع به مصوبه اتخاذ تصميم در هيئت تخصصي به عمل آمده است) و در پاسخ استعلام معموله از سوي رياست محترم ديوان عدالت اداري، شوراي محترم نگهبان طي نامه شماره 102/44034 مورخ 1403/8/19 بيان داشته است "در صورتي كه در تدوين دستورالعمل مورد شكايت رعايت مصالح ذي ربط شده باشد (كه علي الظاهر شده است)، خلاف موازين شرع شناخته نشده" فلذا از منظر شرعي وجهي جهت ابطال (بطلان) مصوبه وجود نداشته به استناد تبصره 2 ماده 84 و ماده 87 از قانون ديوان عدالت اداري رأي به رد شكايت از اين جهت صادر مي نمايد رأي مزبور ظرف بيست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوي رياست معزز ديوان عدالت اداري يا ده نفر از قضات گرانقدر ديوان عدالت اداري مي باشد. رئيس هيئت تخصصي مالياتي بانكي ديوان عدالت اداري ـ محمدعلي برومندزاده