راي شماره 2820 هيأت عمومي ديوان عدالت اداري با موضوع ابطال بند «ج» ماده (3) آيين نامه اجرايي بندهاي (الف)، (ب)، (ج)، (د)، (هـ)، (ز)، (ح)، (ط)، (ي) (ك)، (ل)، (ن)، (ف) و (ص) تبصره (5) و بند (ز) تبصره 8 ماده واحده قانون بودجه سال 98 كل كشور

شماره0001146 - 1400/11/20 بسمه تعالي جناب آقاي اكبرپور رئيس هيأت ‌مديره و مديرعامل محترم روزنامه رسمي جمهوري اسلامي ايران يك نسخه از رأي هيأت عمومي ديوان عدالت اداري به شماره دادنامه 140009970905812820 مورخ 1400/10/21 با موضوع: « بند (ج) ماده 3 تصويب‌نامه شماره 29504 / ت56597هـ ـ 1398/3/12 هيأت وزيران كه مقرر كرده است كه صرفاً اسناد خزانه اسلامي با سررسيد تا پايان سال 1398 مورد پذيرش قرار مي‌گيرد ابطال شد» جهت درج در روزنامه رسمي به پيوست ارسال مي‌گردد . مديركل هيأت عمومي و هيأتهاي تخصصي ديوان عدالت اداري ـ يدالله اسمعيلي‌فرد تاريخ دادنامه : 1400/10/21 شماره دادنامه : 2820 شماره پرونده : 0001146 مرجع رسيدگي : هيأت عمومي ديوان عدالت اداري شاكي : آقاي بهمن زبردست موضوع شكايت و خواسته : ابطال عبارت «با سررسيد حداكثر تا پايان سال 1398» از بند (ج) ماده 3 تصويب ‌نامه شماره 29504 / ت56597هـ ـ 1398/3/12 هيأت وزيران گردش كار : شاكي به موجب دادخواستي ابطال عبارت «با سررسيد حداكثر تا پايان سال 1398» از بند (ج) ماده 3 تصويب‌ نامه شماره 29504 / ت56597هـ ـ 1398/3/12 هيأت وزيران را خواستار شده و در جهت تبيين خواسته اعلام كرده است كه : " با سلام واحترام به استحضار مي‌رساند، در بند ) ز ( تبصره 8 ماده واحده قانون بودجه سال 1398 كل كشور، مقرر شده «در معاملات پيمانكاري كه كارفرما يكي از دستگاه‌هاي اجرايي موضوع ماده 5 قانون مديريت خدمات كشوري است، كارفرما موظف است همزمان با هر پرداخت، ماليات ارزش افزوده متناسب با آن را به پيمانكار پرداخت كند تا زماني كه كارفرما ماليات بر ارزش افزوده را به پيمانكار پرداخت نكرده باشد، سازمان امور مالياتي كشور حق مطالبه آن را از پيمانكار يا اخذ جريمه ديركرد از وي نخواهد داشت . در مواردي كه بدهي كارفرما به پيمانكار به صورت اسناد خزانه اسلامي پرداخت مي‌شود در صورت درخواست پيمانكار، كارفرما موظف است اين اوراق را عيناً به سازمان امور مالياتي كشور تحويل دهد . سازمان امور مالياتي معادل مبلغ اسمي اوراق تحويلي را از بدهي مالياتي پيمانكار كسر و اسناد مذكور را به خزانه داري كل كشور ارائه مي‌كند . خزانه داري كل كشور موظف است معادل مبلغ اسمي اسناد خزانه تحويلي را به عنوان وصولي ماليات منظور كند . » چنان كه مي‌بينيم مقنن با اين استدلال درست كه اگر دولت بدهي خود را به پيمانكاران، با صدور اسناد خزانه بلندمدت تسويه كرده، پيمانكاران نيز مي‌توانند بدهي ماليات بر ارزش افزوده خود را با همين اسناد تسويه كنند . مجوز قانوني چنين تسويه‌‌اي را بدون تعيين شرطي در خصوص سررسيد اوراق خزانه مذكور صادر نموده . در واقع هرچه سررسيد اوراق، بلندمدت‌تر باشد، پيمانكار دريافت‌كننده اوراق، جهت تسويه بدهي ماليات بر ارزش افزوده خود با آن ذيحق‌تر است . چرا كه فلسفه درج اين تبصره در قوانين بودجه اين بوده كه در ازاي تسويه طلب پيمانكار از دولت با اوراق خزانه با سررسيد بلندمدت، متقابلاً بدهي ماليات بر ارزش افزوده‌اي كه وجهي هم بابت آن دريافت نشده با همين اوراق تسويه گردد . با اين همه در بند (ج) ماده 3 تصويب ‌نامه هيأت وزيران، اين تسويه منحصر به «اسناد خزانه اسلامي با سررسيد حداكثر تا پايان سال 1398» شده كه مصداق نقض غرض و مغاير با بند (ز) تبصره 8 ماده واحده قانون بودجه سال 1398 كل كشور است . اگر هم مبناي چنين شرطي سالانه بودن قانون بودجه بوده بايد توجه داشت كه صدور اوراق خزانه با سررسيد بيش از يك سال نيز بر مبناي همين قانون بودجه صورت گرفته پس از اين حيث نيز تعيين چنين شرطي درست نيست . لذا با توجه به اين مغايرت قانوني مصوبه مورد اعتراض با بند (ز) تبصره 8 ماده واحده قانون بودجه سال 1398 و از آنجا كه توسيع و تضييق حدود و ثغور قانون از شئون مقنن و منحصر است به مقنن وچنين تضييقي خارج از حدود اختيارات هيأت وزيران است، درخواست ابطال عبارت «با سررسيد حداكثر تا پايان سال 1398» از بند (ج) ماده 3 تصويب ‌نامه شماره 29504 / ت56597هـ ـ 1398/3/12 هيأت وزيران را دارم . گرچه مدت زيادي از صدور تصويب ‌نامه گذشته، دست كم آن دسته از پيمـانكاران مشمول حكم مقرر در بند ( ز ) تبصره 8 مـاده واحـده قانون بـودجـه سال 1398 كه اسنـاد خزانـه‌اي با سررسيد پس از پايان سال 1398 دريافت نموده، هنوز مـاليات بر ارزش افـزوده سال 1398 آنها قطعي و تسويه نشده است از حقوق قانوني‌شان جهت تسويه بدهي ماليات بر ارزش افزوده با اسناد مذكور برخوردار گردند . " متن مصوبه مورد شكايت به شرح زير است : " تصويب ‌نامه هيأت وزيران وزارت امور اقتصادي و دارايي ـ وزارت نفت ـ وزارت نيرو ـ وزارت راه و شهرسازي ـ وزارت صنعت، معدن وتجارت ـ وزارت جهاد كشاورزي ـ وزارت ورزش و جوانان ـ وزارت علوم، تحقيقات و فناوري ـ وزارت بهداشت، درمان و آموزش پزشكي ـ وزارت آموزش و پرورش ـ وزارت ارتباطات و فناوري اطلاعات ـ وزارت كشور ـ وزارت دفاع و پشتيباني نيروهاي مسلح ـ سازمان ميراث فرهنگي، صنايع دستي و گردشگري ـ سازمان برنامه و بودجه كشور ـ بانك مركزي جمهوري اسلامي ايران ـ سازمان انرژي اتمي ايران هيأت وزيران در جلسه 1398/3/8 به پيشنهاد شماره 101871ـ 1398/2/31 سازمان برنامه و بودجه كشور و به استناد اصل 138 قانون اساسي جمهوري اسلامي ايران، آيين‌نامه اجرايي بندهاي ) الف ( ، ) ب ( ، ) ج ( ، ) د ( ، ) هـ ( ، ) ز ( ، ) ح ( ، ) ط ( ، ) ي ( ، ) ك ( ، ) ل ( ، ) ن ( ، ) ف ( و ) ص ( تبصره 5 و بند ) ز ( تبصره 8 ماده واحده قانون بودجه سال 1398 كل كشور را به شرح زير تصويب كرد : آيين‌نامه اجرايي بندهاي ) الف ( ، ) ب ( ، ) ج ( ، ) د ( ، ) هـ ( ، ) ز ( ، ) ح ( ، ) ط ( ، ) ي ( ، ) ك ( ، ) ل ( ، ) ن ( ، ) ف ( و ) ص ( تبصره 5 و بند ) ز ( تبصره 8 ماده واحده قانون بودجه سال 1398 كل كشور ماده 3ـ انتشار اسناد خزانه اسلامي موضوع اين آيين‌نامه توسط وزارت، به منظور واگذاري به طلبكاران، يا سررسيد تا سه سال با حفظ قدرت خريد و با رعايت موارد زير انجام مي‌شود : ج ـ در اجـراي بند ) ز ( تبصره 8 قـانون، در مواردي كه بدهي كارفرما به پيمانكار به صورت اسناد خزانه اسلامي با سررسيد حداكثر تا پايان سال 1398 پرداخت مي‌شود و در صورت درخواست پيمانكارف كارفرما موظف است اين اوراق را عيناً به سازمان امور مالياتي كشور تحويل دهد . سازمان مذكور معادل مبلغ اسمي اوراق تحويلي را از بدهي مالياتي پيمانكار كسر و اسناد مذكور را به خزانه داري كل كشور ارائه مي‌نمايد . خزانه داري كل كشور موظف است معادل مبلغ اسمي اسناد خزانه اسلامي تحويلي را پس از وصول در سررسيد، به عنوان وصولي ماليات منظور كند . " در پاسخ به شكايت مذكور، سرپرست معاونت امور حقوقي دولت ) معاونت حقوقي رئيس‌جمهور ( به موجب لايحه شماره 45956 / 101238 ـ 1400/9/6 توضيح داده است كه : " 1ـ آنچه مورد شكايت شاكي قرار گرفته، بخشي از آيين‌نامه اجرايي قانون بودجه سال 1398 كل كشور به جهت تضييق حكم مقرر در بند ) ز ( تبصره 8 ماده واحده قانون بودجه سال 1398 كل كشور است و در اين خصوص، بديهي است كه آيين‌نامه اجرايي قانون بودجه به تبع سنواتي بودن قوانين بودجه، نمي‌تواند در بردارنده احكام و مقرراتي باشد كه خارج از بازه زماني اعتبار قانون بودجه مربوطه باشد . بر همين اساس در بند ) ج ( ماده 3 تصويب‌ نامه مورد شكايت، عبارت «با سررسيد حداكثر تا پايان سال 1398» كه ناظر به زمان پايان اعتبار قانون بودجه كل كشور در آن سال مي‌باشد، قيد شده است . به بيان ديگر قيد مزبور به لحاظ عدم خروج از دايره زماني اعتبار قانون بودجه مقرر شده و در نتيجه مغايرت با قانون ندارد . 2ـ شايان ذكر است در بند (م) تبصره 6 قانون بودجه سال 1399 كل كشور و بند (ل) تبصره 6 قانون بودجه سال 1400 كل كشور نيز حكم مشابه بند (ز) تبصره 8 قانون بودجه سال 1398 كل كشور قيد شده و بر همين اساس در جزء 5 ماده 3 آيين‌نامه اجرايي بندهاي ) الف ( ، ) ب ( ، ) ج ( ، ) د ( ، ) هـ ( ، ) ز ( ، ) ح ( ، ) ط ( ، ) ي ( ، ) ك ( ، ) ل ( ، ) ع ( ، ) ف ( و ) ر ( ، (ص) و (ش) تبصره 5 و بند ) م ( تبصره 6 ماده واحده قانون بودجه سال 1399 كل كشور ) موضوع تصويب‌نامه شماره 11363 / ت57622هـ ـ 1399/2/10 هيأت وزيران) به پرداخت بدهي كارفرما به پيمانكار بابت ماليات بر ارزش افزوده به صورت اسناد خزانه اسلامي با سررسيد حداكثر تا پايان سال 1399 اشاره شده كه بيانگر اين مطلب است كه هيأت وزيران در هر سال به اعتبار تجويز قانونگذار در قانون بودجه، اسناد خزانه با سررسيد تا پايان آن سال ـ قطع نظر از اينكه اسناد مزبور در سال قبل يا سال جاري به پيمانكار پرداخت شده باشد ـ را مي‌‌پذيرد و درصورتي كه سررسيد اسناد خزانه فراتر از سال جاري باشد، موضوع تحويل اين اوراق از سوي كارفرما به سازمان امور مالياتي كشور تابع حكم مقرر در قانون بودجه سال سررسيد اسناد و تحويل آن خواهد بود و لذا برخلاف ادعاي شاكي، وضع هر مقرره‌اي از سوي دولت كه احكام بودجه هر سال را به سال‌هاي بعد تسري و تعميم دهد و تعهدات مالي آتي دولت را متوجه سال جاري نمايد، خارج از اجازه قانونگذار و حدود اختيارات دولت است . 3ـ با توجه به ماهيت سنواتي قوانين بودجه، در حال حاضر قانون بودجه سال 1398 كل كشور و آيين‌نامه اجرايي آن به لحاظ زماني منقضي شده و احكام جديدي جايگزين آنها شده است، بنابراين طرح شكايت به منظور ابطال چنين مقرراتي موضوعاً منتفي به نظر مي‌رسد . نظر به مراتب فوق و با عنايت به اينكه عبارات مورد شكايت در آيين‌نامه اجرايي با لحاظ سنواتي بودن قوانين بودجه بيان شده و در نتيجه مغايرتي با قانون بودجه بر آنها متصور نيست، خواهشمند است ضمن رد درخواست مطروحه براي ارائه توضيحات تكميلي، در هنگام طرح موضوع در هيأت تخصصي يا هيأت عمومي ديوان عدالت اداري از اين معاونت دعوت به عمل آيد . " هيأت عمومي ديوان عدالت اداري در تاريخ 1400/9/30 با حضور رئيس و معاونين ديوان عدالت اداري و رؤسا و مستشاران و دادرسان شعب ديوان تشكيل شد و پس از بحث و بررسي با اكثريت آراء به شرح زير به صدور رأي مبادرت كرده است . رأي هيأت عمومي به موجب بند ) ز ( تبصره 8 ماده واحده قانون بودجه سال 1398 كل كشور : « ... در مواردي كه بدهي كارفرما به پيمانكار به صورت اسناد خزانه اسلامي پرداخت مي‌شود، در صورت درخواست پيمانكار، كارفرما موظّف است اين اوراق را عيناً به سازمان امور مالياتي كشور تحويل دهد . سازمان امور مالياتي معادل مبلغ اسمي اوراق تحويلي را از بدهي مالياتي پيمانكار كسر و اسناد مذكور را به خزانه‌داري كل كشور ارائه مي‌كند . خزانه‌داري كل كشور موظّف است معادل مبلغ اسمي اسناد خزانه تحويلي را به عنوان وصولي ماليات منظور نمايد .» با عنايت به اينكه اسناد خزانه اسلامي ماهيتاً به صورت مدت‌دار و داراي سررسيد غالباً سه ساله هستند و قانونگذار پذيرش علي‌الاطلاق اسناد خزانه را به عنوان عوض بدهي مالياتي مؤديان و در راستاي رفع مشكلات مؤديان مالياتي (پيمانكاران) و سازمان امور مالياتي كشور عملاً از اين جهت پيش‌بيني كرده است كه ما به‌ازاي پيمان و ماليات متعلّقه معمولاً با تأخير توسط كارفرمايان پرداخت مي‌شود و از همين رو تفكيكي بين سررسيدهاي متفاوت اسناد خزانه برقرار نكرده است، بنابراين بند (ج) ماده 3 تصويب ‌نامه شماره 29504 / ت56597 هـ ـ 1398/3/12 هيأت وزيران كه برخلاف اطلاق مندرج در قانون مذكور، مقرر كرده است كه صرفاً اسناد خزانه اسلامي با سررسيد تا پايان سال 1398 مورد پذيرش قرار مي‌گيرد، از جهت محدود كردن دامنه شمول حكم قانونگذار، خلاف قانون و خارج از حدود اختيار است و مستند به بند 1 ماده 12 و ماده 88 قانون تشكيلات و آيين دادرسي ديوان عدالت اداري مصوب سال 1392 ابطال مي‌شود . رئيس هيأت عمومي ديوان عدالت اداري ـ حكمتعلي مظفري