راي شماره 2945698 هيات تخصصي مالياتي، بانكي ديوان عدالت اداري در خصوص ابطال بخشنامه شماره 200/1402/5 مورخ 1402/2/27 سازمان امور مالياتي كشور

هيأت تخصصي مالياتي، بانكي *شماره پرونـده: هـ ت/ 0200173ـ 0200201ـ 0200176 ـ 0200175 ـ 0200202ـ 0200203ـ 0200174ـ 0200238 ـ 0200233 شماره دادنامه سيلور: 140231390002945698 - تاريخ:1402/11/11 * شاكيان: سمن جلولي ـ زهرا شاد ـ شاهرخ صميمي ـ سيد مهدي ميرهاشمي ـ شهروز ابوالحسني ـ مرضيه اميدواريان ـ عاطفه مجلسي ـ اكرم سادات موسويان ـ آزيتا قنواتي ـ نجمه غلامي ـ مينا گرجي آرا ـ مريم فصيحي زاده ـ راحله كوهي سقرلو ـ علي كتابي ـ امير عزيزي ـ الهام بامي محمدي ـ مرتضي عرب كوهستاني ـ علي قنبري برزيان ـ زينب صالحي ـ رضا نوراللهي مقدم ـ حميدرضا گله داري ـ عباس يوسف زاده ـ امين كتابي ـ علي پرمون ـ ابراهيم اكبري پردنجاني ـ سيد مسيح مولانا ـ مصطفي باتقوا ـ مسعود ولي پوري گودرزي ـ حميدرضا اديب نيا ـ پيمان آقابيگي ـ عليرضا زمانيان ـ زهرا عسگري ـ سيروس بالاوندي * طرف شكايت: سازمان امور مالياتي كشور * موضوع شكايت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره 200/1402/5 مورخ 1402/2/27 سازمان امور مالياتي كشور ـــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ * شاكيان دادخواستي به طرفيت سازمان امور مالياتي كشور به خواسته ابطال بخشنامه شماره 200/1402/5 مورخ 1402/2/27 سازمان امور مالياتي كشور به ديوان عدالت اداري تقديم كرده كه به هيأت عمومي ارجاع شده است متن مقرره مورد شكايت به قرار زير مي ‌باشد: بخشنامه شماره 200/1402/5 مورخ 1402/2/27 سازمان امور مالياتي كشور " با توجه به احكام بند (و) تبصره 12 و بند (ص) تبصره 6 قانون بودجه سال 1402 كل كشور، مقرر مي ‌دارد: 1 ـ سقف معافيت مالياتي موضوع ماده 84 قانون ماليات ‌هاي مستقيم اصلاحي مصوب 1394/4/31 در سال 1402، مبلغ يك ميليارد و دويست ميليون (1.200.000.000) ريال است. 2 ـ مجموع درآمد اشخاص حقيقي كه تحت عناويني از قبيل حقوق و مزايا (به استثناي عيدي و كارانه اعضاي هيأت علمي باليني تمام وقت جغرافيايي و پزشكان متخصص باليني تمام وقت جغرافيايي)، مقرري يا مزد، حق شغل، حق شاغل، فوق ‌العاده‌ ها، اضافه كار، حق ‌الزحمه، حق مشاوره، حق حضور در جلسات، پاداش، حق‌ التدريس، حق ‌التحقيق، حق پژوهش و كارانه اعم از مستمر يا غيرمستمر كه به صورت نقدي و غيرنقدي، از يك يا چند منبع، در بخش دولتي و يا غيردولتي تحصيل مي ‌نمايند، چه از كارفرماي اصلي و يا غيراصلي (موضوع تبصره 1 ماده 86 قانون ماليات‌ هاي مستقيم) باشد، پس از كسر بخشودگي، معافيت و ساير مشوق‌ هاي مقرر در قانون ماليات‌ هاي مستقيم و ساير قوانين (از جمله ماده 56 قانون جامع خدمات ‌رساني به ايثارگران مصوب 1386/04/03، ماده 25 قانون حمايت از معلولان مصوب 1396/12/20) به نرخ ‌هاي زير مشمول ماليات مي ‌باشد: 2ـ1ـ نسبت به مازاد يك ميليارد و دويست ميليون (1.200.000.000) ريال تا يك ميليارد و ششصد و هشتاد ميليون (1.680.000.000) ريال، ده درصد (10 %) 2ـ2 ـ نسبت به مازاد يك ميليارد و ششصد و هشتاد ميليون (1.680.000.000) ريال تا دو ميليارد و هفتصد و شصت ميليون (2.760.000.000) ريال، پانزده درصد (15 %) 2ـ3ـ نسبت به مازاد دو ميليارد و هفتصد و شصت ميليون (2.760.000.000) ريال تا چهار ميليارد و هشتاد ميليون (4.080.000.000) ريال، بيست درصد (20 %) 2ـ4ـ نسبت به مازاد چهار ميليارد و هشتاد ميليون (4.080.000.000) ريال به بالا، سي درصد (30 %) 3 ـ به مجموع درآمدهاي حقوق هر يك از اشخاص حقيقي مشمول حكم بند (و) تبصره 12 قانون صدرالاشاره، يك معافيت ماليات بر درآمد حقوق سالانه موضوع ماده 84 قانون ماليات ‌هاي مستقيم به ميزان تعيين شده فوق ‌الذكر، قابل اعمال خواهد بود. 4 ـ پرداخت ‌كنندگان حقوق هنگام هر پرداخت يا تخصيص آن مكلف ‌اند، طبق قوانين و مقررات و با احتساب پرداختي ساير اشخاص به حقوق ‌بگير مورد نظر، ماليات متعلق را محاسبه، كسر و تا پايان ماه بعد ضمن تسليم فهرست مشخصات حقوق‌ بگيران، پرداخت نمايند. پس از دريافت سيستمي فهرست مذكور، سازمان امور مالياتي كشور، ميزان ماليات متعلق به هر حقوق ‌بگير را مطابق قوانين و مقررات و با لحاظ مجموع حقوق دريافتي آنان و بر اساس ميزان حقوق دريافتي از ساير كارفرمايان تا آن زمان، محاسبه و در صورتي كه ماليات متعلق به هر حقوق ‌بگير، كمتر محاسبه و پرداخت شده باشد، ميزان ما‌به ‌التفاوت ماليات هر حقوق ‌بگير را به صورت سيستمي به پرداخت ‌كننده حقوق، اعلام مي ‌نمايد. چنانچه كارفرما ظرف مهلت ده روز از تاريخ سيستمي، بدهي مالياتي را از طريق سامانه، پرداخت و درخواست بخشودگي جرايم مالياتي را به صورت سيستمي ارائه، نمايند، جرايم متعلق از اين بابت با رعايت ماده 191 قانون ماليات ‌هاي مستقيم، بخشوده مي‌ شود. در مواردي كه كارفرما در موعد مقرر مابه ‌التفاوت ماليات اعلامي توسط سيستم را نپردازد، بر اساس نرخ مالياتي متناظر نسبت به مطالبه ماليات متعلق و جرايم مربوطه اقدام خواهد شد. 5 ـ چنانچه در رسيدگي‌ هاي اداره امور مالياتي مشخص شود، كارفرما به تكاليف مقرر خود در راستاي ارسال فهرست وفق ماده 86 قانون ياد شده عمل ننموده يا درآمد حقوق هر يك از كاركنان را كمتر از ميزان واقعي ابراز نموده است، مابه ‌التفاوت ماليات مذكور با توجه به مجموع درآمد حقوق حقوق ‌بگير و بر اساس بالاترين نرخ متعلق به آن، تعيين مي‌ شود. 6 ـ درآمد عيدي حقوق ‌بگيران، پس از اعمال معافيت مالياتي موضوع بند 10 ماده 91 قانون ماليات‌ هاي مستقيم و با ملحوظ نظر قراردادن مجموع درآمد حقوق اشخاص مذكور، مشمول نرخ‌ هاي ماده 85 قانون اخيرالذكر خواهد بود. 7 ـ نرخ ماليات بر درآمد كارانه اعضاي هيات علمي باليني تمام وقت جغرافيايي و پزشكان متخصص باليني تمام وقت جغرافيايي با توجه به مجموع درآمد حقوق اشخاص مزبور، بر اساس نرخ‌هاي موضوع ماده 85 قانون ماليات‌ هاي مستقيم، خواهد بود. حكم اخير قابل تسري به ساير درآمدهاي اشخاص موصوف نخواهد بود. 8 ـ كليه پرداخت‌ ها به افراد در قبال ارائه خدمات در دستگاه ‌ها (اعم از بخش دولتي و يا غيردولتي) تحت هر عنوان از جمله ساعتي، روزمزد، قراردادي، حق ‌التدريس، حق ‌التحقيق، حق ‌الزحمه، حق نظارت، حق التاليف و پاداش شوراي حل اختلاف، مشمول حكم بند (و) تبصره 12 قانون بودجه 1402 كل كشور، مي ‌باشند. 9 ـ با عنايت به حكم بند (ص) تبصره 6 قانون بودجه سال 1402 كل كشور، اشخاص حقيقي موضوع ماده 18 قانون حمايت از خانواده و جواني جمعيت (مصوب 1400/07/24)، به ازاي فرزند سوم و بيشتر كه از آبان سال 1400 به بعد متولد شده ‌اند، علاوه بر معافيت سالانه ماليات بر درآمد حقوق موضوع ماده 84 قانون ماليات‌ هاي مستقيم، به ازاي هر فرزند مشمول پانزده درصد (15 %) افزايش در معافيت مالياتي سالانه مذكور مي ‌شوند. * دلايل شاكيان براي ابطال مقرره مورد شكايت: شاكيان در بيان شكايت خويش اعلام نموده ‌اند كه طبق بند (و) تبصره (12) قانون بودجه سال 1402، نرخ ماليات حقوق و معافيت آن و نيز موارد شمول آن بيان شده است و اين قانون موارد را به نحو صريح بيان نموده است. هرچند قانونگذار به نحو ناقص اقدام نموده است ولي به نظر مي ‌رسد مفاد ماده (85) قانون مالياتهاي مستقيم در اين بند قانون بودجه اصلاح شده است ولي حكم مواد (82) (83) (91) (92) قانون كماكان معتبر مي ‌باشد. با توجه به ماده (181) قانون آيين‌ نامه داخلي مجلس كه براي اصلاح قانون، نظر(3/2) نمايندگان اخذ شده است (در خصوص ماده 85) اما ساير مواد كماكان به قوت خود باقي است. از طرف ديگر مفاد تبصره 1 ماده (86) قانون مالياتهاي مستقيم در بند 4 بخشنامه مورد شكايت ناديده گرفته شد و پرداخت ‌كنندگان حقوق را مكلف نموده است كه محاسبه حقوق را با لحاظ ساير پرداختي ‌ها انجام دهند در حالي كه محاسبه بايد توسط سازمان انجام شود. عليرغم تصريح معافيت عيدي در قانون بودجه سال 1402، سازمان در بخشنامه مورد شكايت آن را به نرخ ‌هاي ماده 85 مشمول ماليات قرار داده است. از سويي تخفيفات مندرج در قانون حمايت از خانواده و جواني جمعيت (بند ص تبصره (6) قانون بودجه 1402) به نحو دقيق در بخشنامه (بند 9) مورد رعايت واقع نگرديد، تقاضاي ابطال بخشنامه موصوف را داريم در لايحه تقديمي متعاقب، شاكيان تقاضاي ابطال كل بخشنامه را نموده ‌اند. * سازمان امور مالياتي طي لايحه مثبوت به شماره 3009832 مورخ 1402/7/3 در پاسخ بيان داشته است كه: سابقاً همين شكايت در پرونده ديگري مطرح شد كه تاكنون منتهي به اتخاذ تصميم نشده است تقاضاي رسيدگي توأمان را دارم. عمده استدلال شاكيان اين است كه سازمان، مفاد قانون بودجه را با تصويب اين بخشنامه تغيير داده است در حالي كه بخشنامه فاقد هرگونه حكمي راجع به لغو معافيت‌ هاي موضوع بند (و) تبصره 12 قانون بودجه سال 1402 مي ‌باشد. در بخشنامه تأكيد شده است ساير معافيت ‌هاي موضوع ماده 56 قانون جامع خدمات ‌رساني به ايثارگران، ماده 25 قانون حمايت از معلولان و ... مورد توجه واقع شود. ايضاً در خصوص اينكه ادعا شده مصاديق رفاهي از جمله مهد كودك، يارانه غذا و ... مشمول ماليات داشته شده است و برخلاف آراي هيأت عمومي مي ‌باشد، ذكر اين نكته لازم است كه آراي هيأت عمومي مربوط به قوانين حاكم زمان خويش مي ‌باشد وليكن بند (و) تبصره 12 قانون بودجه سال 1402 تأسيس جديدي است كه كليه پرداختي ‌ها و دريافتي ‌ها تحت هر عنواني را مشمول ماليات دانسته است. ماده 86 قانون مالياتهاي مستقيم نيز وظيفه كسر را متوجه پرداخت ‌كنندگان حقوق دانسته است و اينكه ادعا شده، تكليف محاسبه و كسر به عهده سازمان امور مالياتي است صحيح نمي ‌باشد چون پرداخت ‌كننده در حكم مؤدي مي ‌باشد. مزيد اطلاع اينكه كارفرمايان وفق الزامات قانوني بايد ميزان حقوق را بر اساس ماده 232 قانون مالياتهاي مستقيم به كارفرمايان ديگر اطلاع ‌رساني نمايند. از سويي بند 4 بخشنامه ضمن عدم شفافيت ادعاي شاكيان، در راستاي بند (ص) تبصره 6 ماده واحده قانون بودجه 1402 در خصوص مزاياي قانون حمايت از خانواده و جواني جمعيت صادر شده است و مغايرتي با قوانين ندارد. با عنايت به عقيده اتفاقي حاضرين در جلسه مورخ 1402/10/24 هيات تخصصي مالياتي بانكي راجع به مفاد بخشنامه شماره 200/1402/5 مورخ 1402/2/27 سازمان امور مالياتي به استثناي بند (5) اين بخشنامه، با استعانت از درگاه خداوند متعال به شرح ذيل مبادرت به انشاء رأي مي ‌نمايد: رأي هيات تخصصي مالياتي بانكي ديوان عدالت اداري نظر به اينكه مرجع واضع مصوبه در بخشنامه شماره 200/1402/5 مورخ 1402/2/27 كه در راستاي احكام مربوط به ماليات حقوق مندرج در بند (و) تبصره 12 و بند (ص) تبصره (6) قانون بودجه سال 1402، مواردي را منطبق با قانون بودجه سال ياد شده ذكر نموده است و در راستاي اجراي احكام قانوني اموري همچون سقف ماليات حقوق ماده (84) قانون مالياتهاي مستقيم و موارد استثناي آن و نيز حاكميت قانون بودجه بر تبصره يك ماده 86 قانون مالياتهاي مستقيم را بيان نموده است و به صورت عيني و ملموس اعداد و ارقامي را كه حقوق ‌بگيران دريافت و كارفرمايان در هنگام كسر و ايصال مكلف هستند در خصوص پرداختي ‌هاي حقوق رعايت نمايند، بيان نموده و نيز برخورداري از يك معافيت ماليات حقوق و نيز تكاليف كارفرمايان در ارسال فهرست را بيان نموده است و همچنين با لحاظ مفاد قانون بودجه در خصوص عيدي پرداختي و كارانه پزشكان باليني تمام وقت جغرافيايي و اعضاي هيات علمي موصوف و نيز رعايت قانون حمايت از خانواده و جواني جمعيت، احكامي را ذكر نموده كه همگي در محدوده اختيار قانوني و در راستاي قانون بوده، فلذا به استناد بند ب ماده 84 از قانون ديوان عدالت اداري (به استثناي بند 5 بخشنامه كه به صورت جداگانه اتخاذ تصميم شده است) بخشنامه معترض‌ عنه را قابل ابطال ندانسته راي به رد شكايت صادر مي ‌نمايد. رأي ياد شده ظرف بيست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوي رياست ارزشمند ديوان يا ده نفر از قضات گرامي ديوان عدالت اداري مي ‌باشد. رئيس هيأت تخصصي مالياتي، بانكي ديوان عدالت اداري ـ محمدعلي برومندزاده