رأي شماره 378069 هيأت عمومي ديوان عدالت اداري با موضوع: عدم ابطال بند 4ـ 8 از ماده 4 آيين نامه اجرايي تبصره (2) ماده 219 قانون ماليات هاي مستقيم مصوّب 1402/11/3

شماره0208154 - 1404/2/22 بسمه تعالي مديرعامل محترم روزنامه رسمي جمهوري اسلامي ايران يك نسخه از رأي هيأت عمومي ديوان عدالت اداري با شماره دادنامه 140431390000378069 مورخ 1404/2/16 با موضوع: بند 4ـ 8 از ماده 4 آيين نامه اجرايي تبصره 2 ماده 219 قانون ماليات هاي مستقيم مصوب 1402/11/3 كه بيان مي دارد "واگذاري فعاليت هاي موضوع اين آيين نامه از طرف مجامع حرفه اي و تشكل هاي صنفي به اعضاي حقيقي يا حقوقي خود با تأييد سازمان بلامانع مي باشد. در اين صورت مجامع يا تشكل هاي مذكور با اعضاي خود نسبت به موارد عدم انجام تعهدات موضوع اين آيين نامه مسئوليت تضامني خواهند داشت " ابطال نشد جهت درج در روزنامه رسمي به پيوست ارسال مي گردد . مديركل هيأت عمومي و هيأت هاي تخصصي ديوان عدالت اداري ـ يداله اسمعيلي فرد تاريخ دادنامه: 1404/2/16 شماره دادنامه: 140431390000378069 شماره پرونده: 0208154 مرجع رسيدگي : هيأت عمومي ديوان عدالت اداري شاكي: آقاي اميد ياهو طرف شكايت: وزارت امور اقتصادي و دارايي موضوع شكايت و خواسته: ابطال بند 4ـ 8 از ماده 4 آيين نامه اجرايي تبصره (2) ماده 219 قانون ماليات هاي مستقيم مصوّب 1402/11/3 گردش كار: شاكي به موجب دادخواستي ابطال بند 4ـ 8 از ماده 4 آيين نامه اجرايي تبصره (2) ماده 219 قانون ماليات هاي مستقيم مصوّب 1402/11/3 را خواستار شده و در جهت تبيين خواسته اعلام كرده است كه : " در تعهدات قراردادي و غيرقراردادي اصل بر مسئوليت اشتراكي است و مسئوليت تضامني امري است كه نياز به تصريح دارد از همين رو قانونگذار در قانون ماليات هاي مستقيم، 18 مرتبه مسئوليت شخص را از قاعده اصلي خارج نموده و در مواد مختلفي از جمله مواد 186، 187، 198، 199 و 200 و ... قانون ماليات هاي مستقيم در موارد تعهد متعهدين به جهت تضمين پرداخت ماليات يا جبران خسارت وارده به تضامني بودن پرداخت ماليات يا جبران خسارت اشاره نموده است . طرف شكايت در دستورالعمل مورد اعتراض نسبت به واگذاري فعاليت هاي موضوع اين آيين نامه از طرف مجامع حرفه اي و تشكّل هاي صنفي به اعضاي حقيقي يا حقوقي خود و تخلّف اشخاص مذكور از وظايف محوّله مسئوليت تضامني قرارداده است. اين در حالي است كه در سراسر قانون به هيچ وجه اشاره اي به وجود مسئوليت تضامني در اين خصوص اشاره اي نشده است . همان طور كه مستحضريد علاوه بر دادنامه 140109970906010917 مورخ 1401/12/2 صادره توسط هيأت تخصّصي ديوان عدالت اداري كه تلويحاً مسئوليت تضامني در فرضي كه نصّ قانوني براي آن وجود ندارد را غيرقانوني دانسته است، هيأت عمومي ديوان عدالت اداري به موجب دادنامه شماره 1294 [9510090905801294] مورخ 1395/12/3 مسئوليت تضامني را در فرضي كه نصّ قانوني براي آن وجود ندارد، مغاير با قانون دانسته است . لازم به توضيح است در آيين نامه اجرايي موضوع تبصره 2 ماده 219 قانون ماليات هاي مستقيم مصوّب 1394/4/31 به شماره26709 مورخ 1397/2/19 كه در اين موضوع سابقاً تصويب و لازم الاجرا بوده در خصوص موضوع مشابه، حكم متفاوت داشته و مسئوليت را برعهده همان شخص متخلّف قرار داده بود. به موجب بند 7ـ4 [9ـ4] آيين نامه مذكور: «در صورت تخلّف بخش غيردولتي يا دفتر از اجراي تكاليف مقرر در اين آيين نامه يا مسامحه در حفظ و حراست از اسناد و مدارك مالياتي چنانچه خسارتي به سازمان يا مؤدي وارد گردد، مسئوليت جبران خسارت وارده حسب مورد به عهده بخش غيردولتي يا دفتر است. در صورت عدم جبران خسارت وارده به سازمان ظرف مهلت تعيين شده از طرف سازمان، موضوع از طريق مراجع قانوني قابل پيگرد خواهد بود.» اما طرف شكايت در تغيير نظري مغاير با قانون، در فرض تخلّف يكي از اعضاي مجامع و تشكّل ها علاوه بر شخص متخلّف مسئوليت تضامني براي مجامع و تشكّل ها قرار داده است . بنابر مراتب مذكور مقرره مورد شكايت از زمان تصويب وفق ماده 12، 13 و 88 قانون ديوان عدالت اداري مورد تقاضاست ." متن مقرره مورد شكايت به شرح زير است : " آيين نامه اجرايي موضوع تبصره (2) ماده 219 قانون ماليات هاي مستقيم بنا به پيشنهاد شماره 200/20249 /ص مورخ 1402/11/1 سازمان امور مالياتي كشور و به استناد تبصره (2) ماده (219) قانون ماليات هاي مستقيم مصوّب اسفند ماه 1366 و اصلاحيه هاي بعدي آن، آيين نامه اصلاحي اجرايي نحوه واگذاري فعاليت هاي مالياتي به بخش غيردولتي در پنج ماده و چهار تبصره تصويب و جايگزين آيين نامه اجرايي 26709 مورخ 1397/2/19 مي شود و از تاريخ 1403/1/1 لازم الاجرا مي باشد . ........................ ماده 4 ـ وظايف بخش غيردولتي ........................ 4 ـ 8ـ واگذاري فعاليت هاي موضوع اين آيين نامه از طرف مجامع حرفه اي و تشكّل هاي صنفي به اعضاي حقيقي يا حقوقي خود با تأييد سازمان بلامانع مي باشد. در اين صورت مجامع يا تشكّل هاي مذكور با اعضاي خود نسبت به موارد عدم انجام تعهدات موضوع اين آيين نامه مسئوليت تضامني خواهند داشت . ........................... ـ وزير امور اقتصادي و دارايي " در پاسخ به شكايت مذكور، وزارت امور اقتصادي و دارايي به موجب لايحه شماره 1361663 مورخ 1403/4/12 نامه شماره 200/6527 /ص مورخ 1403/4/2 رئيس كل سازمان امور مالياتي كشور را ارسال نموده كه خلاصه آن به قرار زير است: " مسئوليت تضامني موضوع مقرره معترضٌ عنه ناشي از قبول قرارداد توسط طرف مقابل بوده و از مسئوليت قراردادي نشأت مي گيرد و اساساً به موضوع مسئوليت قانوني مرتبط نيست. دادنامه شماره 140109970906010917 مورخ 1401/12/2 هيأت تخصّصي در خصوص مشاركت مدني ناظر به مسئوليت كل شركا نسبت به ماليات ها از جمله ماليات تكليفي است و نظر شاكي مبني بر اين كه در آن دادنامه تلويحاً موارد مسئوليت تضامني در قانون نفي شده، به اين دليل صحيح نيست كه تضامني بودن مسئوليت مورد اشاره در مقرره فوق، مبتني بر مسئوليت قراردادي است. در دادنامه شماره 9510090905801294 مورخ 1395/12/3 هيأت عمومي توسعه مسئوليت تضامني مصرّح در قانون نفي شده، اما آن رأي با مقرره مورد شكايت ناظر بر مسئوليت قراردادي، ارتباط ندارد. تحقّق هدف تبصره (2) ماده 219 و ماده 13 قانون مديريت خدمات كشوري، يعني تسهيل در انجام امور مالياتي مؤديان، حمايت از حقوق ايشان و نظارت بر اعمال ارائه كنندگان خدمات مشمول واگذاري ايجاب مي كند ضمانت اجراهاي لازم از جمله مسئوليت تضامني وضع گردد . از تبصره فوق اين گونه استنباط مي شود كه واگذاري امور حاكميتي (تشخيص و تعيين مأخذ ماليات، دادرسي مالياتي و عمليات اجرايي وصول ماليات) تحت شمول واگذاري نبوده و واگذاري شامل امور تصدّي هاي دولت (ابلاغ، تدوين محتواي آموزشي و...) شده است. بنابر تصريح ماده 13 قانون مديريت خدمات كشوري امور تصدّي هاي واگذار شده تحت نظارت و حمايت دولت انجام مي شود، واگذاري موضوع بحث با توجه به اشخاص متقاضي (غير دولتي) عموماً در قالب تنظيم موافقت نامه/ قرارداد/ تفاهم نامه و اسنادي از اين دست انجام مي گيرد. بنابراين تحقّق هدف مقنّن يعني تسهيل در انجام امور مالياتي مؤديان، حمايت از حقوق ايشان و نظارت بر اعمال ارائه كنندگان خدمات مشمول واگذاري ايجاب مي كند در اسناد واگذاري (قرارداد/ موافقت نامه/ تفاهم نامه) ضمانت اجراهاي لازم از جمله مسئوليت تضامني وضع گردد تا به لحاظ تأمين حقوق مؤديان و حُسن انجام امور واگذاري شده، جنبه بازدارندگي يا جبران خسارت وارده حسب مورد رعايت گردد. از اين رو براساس تبصره موصوف، صلاحيت تعيين مقرّرات مربوط به «نحوه واگذاري» و «نحوه انجام تكاليف» به آيين نامه اي كه توسط سازمان امور مالياتي تهيّه و به تصويب وزير امور اقتصادي و دارايي مي رسد، محوّل شده كه بر مبناي تجويز قانونگذار وضع مقرّرات صورت گرفته است ." هيأت عمومي ديوان عدالت اداري در تاريخ 1404/2/9 با حضور رئيس و معاونين ديوان عدالت اداري و رؤسا و مستشاران شعب ديوان تشكيل شد و پس از بحث و بررسي با اكثريت آراء به شرح زير به صدور رأي مبادرت كرده است . رأي هيأت عمومي با توجه به اين كه در قانون ماليات هاي مستقيم اجازه برون سپاري بخشي از فعاليت ها توسط سازمان امور مالياتي داده شده و اشخاص عضو مجامع حرفه اي و تشكّل ها نيز با اجازه و تأييد سازمان امور مالياتي فعاليت هاي موضوع آيين نامه مورد شكايت را انجام مي دهند، لذا به نوعي طرف قرارداد سازمان امور مالياتي محسوب مي شوند و بايد در قبال ترك فعل ها يا تعهدات خود به سازمان امور مالياتي پاسخگو باشند و سازمان نيز به دليل انعقاد قرارداد با تشكّل ها و مجامع حرفه اي آنها را داراي مسئوليت تضامني تلقّي مي كند و در نتيجه ايجاد مسئوليت تضامني و قائل شدن به آن كه در مقرره مورد شكايت ذكر شده مغايرت و منافاتي با مفاد قانون ندارد و بند 4 ـ 8 از ماده 4 آيين نامه اجرايي تبصره (2) ماده (219) قانون ماليات هاي مستقيم مصوّب 1402/11/3 خلاف قانون و خارج از حدود اختيار نيست و ابطال نشد. اين رأي براساس ماده 93 قانون ديوان عدالت اداري (اصلاحي مصوّب 1402/2/10) در رسيدگي و تصميم گيري مراجع قضايي و اداري معتبر و ملاك عمل است . رئيس هيأت عمومي ديوان عدالت اداري ـ احمدرضا عابدي