رأي شماره 2507660 هيأت عمومي ديوان عدالت اداري با موضوع: ابطال بخشنامه شماره 20/ 1401/ 200 مورخ 1401/4/28 رييس كل سازمان امور مالياتي كشور

شماره 0204004 - 1403/11/3 بسمه تعالي مديرعامل محترم روزنامه رسمي جمهوري اسلامي ايران يك نسخه از رأي هيأت عمومي ديوان عدالت اداري با شماره دادنامه 140331390002507660 مورخ 1403/10/18 با موضوع: «به تبعيت از نظر فقهاي شوراي نگهبان در خصوص جنبه شرعي مقررات اجرايي، بخشنامه شماره 20/ 1401/ 200 مورخ 1401/4/28 سازمان امور مالياتي كشور با موضوع اجراي هم زمان مقررات موضوع بند (ث) تبصره (6) قانون بودجه سال 1400 با قانون ماليات هاي مستقيم در خصوص معافيت هاي مالياتي و نرخ صفر، در حد مقرر در نظريه شماره 42296/ 102 مورخ 1403/3/13 فقهاي شوراي نگهبان بطلان آن از تاريخ صدور اعلام گرديد» جهت درج در روزنامه رسمي به پيوست ارسال مي گردد. مديركل هيأت عمومي و هيأت هاي تخصصي ديوان عدالت اداري ـ يداله اسمعيلي فرد تاريخ دادنامه: 1403/10/18 شماره دادنامه: 140331390002507660 شماره پرونده: 0204004 مرجع رسيدگي: هيأت عمومي ديوان عدالت اداري شاكي: انجمن صنفي كارفرمايي صنعت پتروشيمي با وكالت آقاي محمدحسين عباسي طرف شكايت: سازمان امور مالياتي كشور موضوع شكايت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره 20/ 1401/ 200 مورخ 1401/4/28 رييس كل سازمان امور مالياتي كشور گردش كار: آقاي محمدحسين عباسي به وكالت از انجمن صنفي كارفرمايي صنعت پتروشيمي به موجب دادخواست و لايحه تكميلي ابطال بخشنامه شماره 20/ 1401/ 200 مورخ 1401/4/28 رييس كل سازمان امور مالياتي كشور را خواستار شده و در جهت تبيين خواسته اعلام كرده است كه: " اولاً؛ رياست سازمان امور مالياتي كشور در يك برداشت خلاف نص صريح از قانون بودجه سال 1400، با ابلاغ يك مقرره در مقام وضع قانون درآمده و عملاً با نقض و نسخ بسياري از قوانين؛ حقوق مكتسبه بسياري از شركت هاي تجاري كه بر اساس قوانين سابق التصويب در مجلس شوراي اسلامي اقدام به سرمايه گذاري نموده اند را نقض نموده اند. ثانياً؛ با ابلاغ بخشنامه صدرالاشعار عملاً حقوق مكتسبه بسياري از شركت هاي صنعتي اعم از دانش بنيان و غيره مورد تعرض واقع گرديده و شركت هاي مذكور را متضرر نموده است. ثالثاً؛ اين نقض اساسي حقوق مكتسبه شركت هاي تجاري كه براي استفاده از امتيازات و تسهيلات مقرر در قوانين موضوع مواد (132) قانون ماليات هاي مستقيم و ماده (13) قانون چگونگي اداره مناطق آزاد تجاري ، صنعتي و مواد (2) و (9) قانون حمايت از شركت ها و مؤسسات دانش بنيان و تجاري سازي و نو آوري و اختراعات اقدام به سرمايه گذاري در مناطق آزاد تجاري نموده اند، قطعاً امري خلاف بين شرع مي باشد. توضيح آن كه صرف نظر از قاعده ملازمه و اصل «كلما حكم به العقل، حكم به الشرع» بنا به ادله فقهي منع ازاله حق مكتسبه توسط حاكم در ابواب فقهي حوزه حكومتي (حقوق عمومي) مانند جهاد، احيا اراضي موات و همچنين شرعي بودن حق اولويت براي اشخاص عادي در احكام شرعي ذيل روابط حقوقي (حقوق خصوصي) مانند نكاح، طلاق، حضانت، حق شفعه و … مصوبه فوق نمي تواند عطف به ماسبق گردد و ضمن نقض و نسخ قوانيني كه سابقاً تسهيلات مالياتي براي بسياري از شركت ها و اشخاص حقوقي به وجود آورده است ناقض حقوق مكتسبه شركت هاي تجاري باشد. رابعاً؛ بخشنامه مورخ 1401/4/28 رياست سازمان امور مالياتي موجبات نقض اساسي سياست هاي كلي اقتصادي ابلاغي مقام معظم رهبري مورخ 1392/11/29 را فراهم نموده است. توضيح آن كه مطابق بند ششم از ماده دهم سياست هاي ابلاغي مذكور، صراحتاً «ايجاد ثبات رويه و مقررات در مورد صادرات با هدف گسترش پايدار سهم ايران در بازارهاي هدف.» به كليه دستگاه هاي اجرايي، تقنيني و قضايي ابلاغ گرديده است كه بخشنامه مذكور صراحتاً با عطف به ماسبق نمودن قوانين بودجه سال 1400 عملاً حقوق مكتسبه شركت هاي تجاري را نقض و موجبات بي ثباتي قوانين سرمايه گذاري در مناطق آزاد تجاري را فراهم نموده است. علي هذا و با عنايت به نقض اساسي حقوق مكتسبه بسياري از شركت هاي تجاري از جمله وارد كردن ضرر به شركت هاي پتروشيمي به شرح پيوست و مخالفت قطعي بخشنامه شماره 20/ 1401/ 200 مورخ 1401/4/28 صادره توسط رياست سازمان امور مالياتي با شرع انور و سياست هاي كلي اقتصاد مقاومتي، مستدعي است دستور مقتضي جهت بررسي موضوع از طريق استعلام از شوراي نگهبان در راستاي اجراي تبصره 2 ماده 84 و ماده 87 قانون ديوان عدالت اداري صادر فرموده و نهايتاً ابطال بخشنامه صدرالاشعار مورد استدعاست." متن بخشنامه مورد شكايت به شرح زير است: "بخشنامه شماره 20/ 1401/ 200 مورخ 1401/4/28 رييس كل سازمان امور مالياتي كشور مخاطبان: ادارات كل امور مالياتي موضوع: اجراي هم زمان مقررات موضوع بند (ث) تبصره (6) قانون بودجه سال 1400 با قانون ماليات هاي مستقيم در خصوص معافيت هاي مالياتي و نرخ صفر پيرو بخشنامه شماره 1/ 1400/ 200 مورخ 1400/1/18 موضوع ابلاغ احكام مالياتي قانون بودجه سال 1400 كل كشور و با عنايت به سوالات و ابهامات مطرح شده در ارتباط با شمول ماليات نسبت به درآمد حاصل از صادرات مواد معدني فلزي ـ غير فلزي، محصولات نفتي، گازي و پتروشيمي به صورت خام و نيمه خام در تمام نقاط كشور موضوع بند (ث) تبصره (6) قانون بودجه سال 1400 كل كشور و فهرست پيوست نامه شماره 11942/ 200/ ص مورخ 1400/10/20 مقرر مي دارد: درآمد حاصل از صادرات مواد معدني فلزي، غيرفلزي، محصولات نفتي، گازي و پتروشيمي به صورت خام و نيمه خام، در تمام نقاط كشور در سال 1400 در هر صورت مشمول ماليات بوده و اعمال ساير معافيت هاي مالياتي و نرخ صفر از جمله ماده 132 قانون ماليات هاي مستقيم، ماده 13 قانون چگونگي اداره مناطق آزاد تجاري، صنعتي و مواد (3) و (9) قانون حمايت از شركت ها و مؤسسات دانش بنيان تجاري سازي نوآوري و اختراعات، در خصوص درآمدهاي مذكور (درآمدهاي حاصل از صادرات مواد و محصولات ياد شده) جاري نخواهد بود. ـ رييس كل سازمان امور مالياتي كشور" در پاسخ به شكايت مذكور، مديركل دفتر حقوقي و قراردادهاي مالياتي سازمان امور مالياتي كشور به موجب لايحه شماره 12748/ 212/ ص مورخ 1402/7/17 توضيحاتي داده كه خلاصه آن به قرار زير است: "به موجب بند (ث) تبصره (6) قانون بودجه سال 1400 كل كشور، درآمد حاصل از صادرات مواد معدني فلزي ـ غير فلزي، محصولات نفتي، گازي و پتروشيمي به صورت خام و نيمه خام در تمام نقاط كشور مشمول ماليات مي شود. تعريف و فهرست مواد خام و نيمه خام مذكور به پيشنهاد مشترك وزارتخانه هاي امور اقتصادي و دارايي، صنعت، معدن و تجارت و اتاق بازرگاني، صنايع و معادن و كشاورزي ايران تهيه مي شود و ظرف مدت سه ماه پس از تصويب اين قانون به تصويب هيأت وزيران مي رسد. سازمان امور مالياتي كشور، به دليل ابهاماتي كه در اجراي هم زمان مقررات بند (ث) تبصره (6) قانون بودجه و قانون ماليات هاي مستقيم راجع به اعمال معافيت هاي مالياتي و نرخ صفر مطرح گرديده، اقدام به صدور بخشنامه شماره 20/ 1401/ 200 مورخ 1401/4/28 نموده و در اين بخشنامه، صرفاً به تكرار و تأكيد بر حكم بند (ث) تبصره (6) قانون بودجه سال 1400 پرداخته است. لذا برخلاف استدلال شاكي كه مدعي است اين سازمان، حكم بند (ث) تبصره (6) قانون بودجه سال 1400 را عطف به ماسبق نموده و در نتيجه، موجبات نقض حقوق مكتسبه شركت هاي تجاري را فراهم آورده است، سازمان امور مالياتي كشور، با عنايت به اصل سالانه بودن قوانين بودجه سنواتي، تاريخ اجراي بخشنامه مورد شكايت را فقط شامل عملكرد سال 1400 مي داند. متعاقب شكايت ديگري كه با همين موضوع مطرح شد، هيأت تخصصي مالياتي بانكي ديوان عدالت اداري، ضمن صدور دادنامه شماره 140109970906010619 مورخ 1401/8/25 بخشنامه شماره 20/ 1401/ 200 مورخ 1401/4/28 سازمان امور مالياتي كشور را مغاير قوانين و مقررات و قابل ابطال ندانسته است. سياست هاي كلي نظام كه در اجراي بند (1) اصل يكصد و دهم قانون اساسي، از جانب مقام معظم رهبري تعيين و ابلاغ مي شوند و قانونگذار با رعايت اين سياست ها و در چهارچوب آنها، اقدام به وضع قانون مي نمايد، بدون ترديد در وضع قانون بودجه از جمله بند (ث) تبصره (6) قانون بودجه سال 1400 مراعات گرديده است. مطابق قاعده ملازمه حكم عقل و شرع، هر آنچه عقل بدان حكم كند، شرع نيز بدان حكم مي نمايد و هرگاه عقل وجود مصلحت حتمي و يا مفسده حتمي در انجام عملي يا ترك فعلي را كشف كند و فاعل فعل يا تارك آن را مستحق ثواب يا عقاب ببيند، شرع مقدس نيز به وجوب يا حرمت آن عمل حكم مي دهد. فارغ از اين كه، استناد به قاعده فوق در مانحن فيه صحيح است يا خير، با توجه به توضيحات پيش گفته به ويژه رأي هيأت تخصصي آن ديوان در اين ارتباط و يكساني حكم بند (ث) تبصره (6) قانون بودجه سال 1400 كل كشور با مقررات بخشنامه مورد شكايت، از نظر اين سازمان، موجبي براي مغايرت بخشنامه مورد شكايت با قواعد شرعي از جمله قاعده ملازمه حكم شرع و عقل محقق نشده است. در پايان با عنايت به مراتب فوق و نظر به عدم خروج اين سازمان از حيطه اختيارات و صلاحيت هاي قانوني در صدور مقرره مورد شكايت، رد شكايت شاكي مورد استدعاست." در خصوص ادعاي شاكي مبني بر مغايرت مقرره مورد اعتراض با موازين شرعي، قائم مقام دبير شوراي نگهبان به موجب نامه شماره 42296/ 102 مورخ 1403/3/13 اعلام كرده است كه: "موضوع بخشنامه شماره 20/ 1401/ 200 مورخ 1401/4/28 سازمان امور مالياتي كشور، در جلسه مورخ 1403/3/6 فقهاي معظم شوراي نگهبان مورد بحث و بررسي قرار گرفت كه به شرح ذيل اعلام نظر مي گردد: ـ شمول بخشنامه مورد شكايت به مواردي كه در قوانين و مقررات ذي ربط، حكم قطعي به اعطاي معافيت هاي مالياتي شده است، همچنين مواردي كه زمان معيني براي معافيت مالياتي تعيين شده باشد، در صورتي كه ضرورت و اضطرار بر وضع ماليات نباشد خلاف موازين شرع شناخته شد." هيأت عمومي ديوان عدالت اداري در تاريخ 1403/10/18 با حضور رئيس و معاونين ديوان عدالت اداري و رؤسا و مستشاران شعب ديوان تشكيل شد و پس از بحث و بررسي با اكثريت آراء به شرح زير به صدور رأي مبادرت كرده است. رأي هيأت عمومي قائم مقام دبير شوراي نگهبان به موجب نامه شماره 42296/ 102 مورخ 1403/3/13 در رابطه با جنبه شرعي مقرره مورد شكايت اعلام كرده است: «شمول بخشنامه مورد شكايت به مواردي كه در قوانين و مقررات ذي ربط، حكم قطعي به اعطاي معافيت هاي مالياتي شده است، همچون مواردي كه زمان معيني براي معافيت مالياتي تعيين شده باشد، در صورتي كه ضرورت و اضطرار بر وضع ماليات نباشد خلاف موازين شرع شناخته شد.» بنابراين در اجراي حكم مقرر در ماده 87 قانون ديوان عدالت اداري مصوب سال 1392 مبني بر لزوم تبعيت هيأت عمومي ديوان عدالت اداري از نظر فقهاي شوراي نگهبان درخصوص جنبه شرعي مقررات اجرايي، بخشنامه شماره 20/ 1401/ 200 مورخ 1401/4/28 سازمان امور مالياتي كشور در حد مقرر در نظريه فقهاي شوراي نگهبان خلاف شرع است و مستند به بند 1 ماده 12 و مواد 13 و 88 قانون ديوان عدالت اداري مصوب سال 1392 بطلان آن از تاريخ صدور اعلام مي شود. اين رأي براساس ماده 93 قانون ديوان عدالت اداري (اصلاحي مصوب 1402/2/10) در رسيدگي و تصميم گيري مراجع قضايي و اداري معتبر و ملاك عمل است. رئيس هيأت عمومي ديوان عدالت اداري ـ احمدرضا عابدي