رأي شماره 902432 هيأت عمومي ديوان عدالت اداري با موضوع: عدم ابطال ماده (6) آيين نامه اجرايي بند (هـ) تبصره 9 قانون بودجه سال 1402 كشور (موضوع تصويب نامه شماره 57567/ت61182هـ مورخ 1402/4/5 هيأت وزيران)

شماره0202960 - 1403/5/1 بسمه تعالي مديرعامل محترم روزنامه رسمي جمهوري اسلامي ايران يك نسخه از رأي هيأت عمومي ديوان عدالت اداري با شماره دادنامه 140331390000902432 مورخ 1403/4/19 با موضوع: «حكم مقرر در ماده (6) آيين نامه اجرايي بند (هـ) تبصره 9 قانون بودجه سال 1402 كشور موضوع تصويب نامه شماره 57567/ت61182 هـ مورخ 1402/4/5 هيأت وزيران مبني بر لزوم درج مبالغ پرداختي از سوي دستگاه هاي مشمول در سامانه مؤديان جهت احتساب به عنوان هزينه هاي قابل قبول مالياتي ابطال نشد» جهت درج در روزنامه رسمي به پيوست ارسال مي گردد . مديركل هيأت عمومي و هيأت هاي تخصصي ديوان عدالت اداري ـ يداله اسمعيلي فرد تاريخ دادنامه: 1403/4/19 - شماره دادنامه: 140331390000902432 شماره پرونده: 0202960 مرجع رسيدگي: هيأت عمومي ديوان عدالت اداري شاكي : آقاي بهمن زبردست طرف شكايت : هيأت وزيران موضوع شكايت و خواسته : ابطال ماده (6) آيين نامه اجرايي بند (هـ) تبصره 9 قانون بودجه سال 1402 كشور (موضوع تصويب نامه شماره 57567/ت 61182 هـ مورخ 1402/4/5 هيأت وزيران) گردش كار: شاكي به موجب دادخواستي ابطال ماده (6) آيين نامه اجرايي بند (هـ) تبصره 9 قانون بودجه سال 1402 كشور (موضوع تصويب نامه شماره 57567/ت 61182 هـ مورخ 1402/4/5 هيأت وزيران) را خواستار شده و در مقام تبيين خواسته اعلام كرده است كه: " به استحضار مي رساند، وفق مادة 147 قانون ماليات هاي مستقيم: «هزينه هاي قابل قبول براي تشخيص درآمد مشمول ماليات به شرحي كه ضمن مقررات اين قانون مقرر مي گردد عبارت است از هزينه هايي كه در حدود متعارف متكي به مدارك بوده و منحصراً مربوط به تحصيل درآمد مؤسسه در دوره مالي مربوط با رعايت حد نصاب هاي مقرر باشد. در مواردي كه هزينه اي در اين قانون پيش بيني نشده يا بيش از نصاب هاي مقرر در اين قانون بوده ولي پرداخت آن به موجب قانون و يا مصوبه هيأت وزيران صورت گرفته باشد قابل قبول خواهد بود.» يعني اگر پرداخت هزينه اي به موجب قانون باشد، به خودي خود و علي الاطلاق قابل قبول مالياتي است و هيچ نيازي به مصوبة هيأت وزيران ندارد. پس هزينه هاي فرهنگي كه شركت هاي دولتي، بانك ها و مؤسسات انتفاعي وابسته به دولت، به موجب بند هـ تبصره 9 ماده واحده قانون بودجه سال 1402، مكلّف به انجام آن شده اند هم، قابل قبول مالياتي هستند و براي اين كار نيازي به مصوبة هيأت وزيران نيست . با اين همه، در ماده 6 تصويب نامه مورد شكايت اگر هيأت وزيران، هزينه اي كه به موجب قانون بايد پرداخت شود را قابل قبول مالياتي اعلام نموده بود هم، اشكالي نداشت و مي شد آن را تنها يك اشتباه ساده دانست. مشكل آنجايي است كه هيأت وزيران، قابل قبول مالياتي بودن هزينه اي را كه پرداخت كنندگانش، به موجب حكم بند هـ تبصره 9 ماده واحده قانون بودجه سال 1402 مكلّف به پرداختش هستند، مشروط به درج در سامانه مؤديان نموده، درحالي كه اصولاً اين سامانه و قانون پايانه هاي فروشگاهي و سامانه مؤديان براي كنترل درستي فروش هاي مؤديان طراحي شده و نه كنترل درستي هزينه هاي آن ها و وفق اين قانون هم، قابل قبول مالياتي بودن هيچ هزينه اي مشروط به درج در سامانه مؤديان نشده است . گرچه بطلان مقرره مورد شكايت تا همين جا نيز روشن است، با اين همه مي توان در اين باره از رأي شماره 412 مورخ 1392/6/25 هيأت عمومي ديوان عدالت اداري نيز وحدت ملاك گرفت كه وفق آن، با استناد به ماده 147 قانون ماليات هاي مستقيم مقرر شده، «در قانون هر هزينه اي كه پرداخت آن به موجب قانون يا مصوبه هيأت وزيران انجام گرفته شده باشد، علي الاطلاق قابل قبول اعلام شده است.» لذا از آنجا كه ماده 6 تصويب نامه مورد شكايت، مغاير رأي مذكور و نيز مغاير ماده 147 قانون ماليات هاي مستقيم و بند هـ تبصره 9 ماده واحده قانون بودجه سال 1402، همچنين خارج از حدود اختيار قانوني است و موجبات تضييع احتمالي حقوق قانوني مؤديان مربوطه را فراهم مي آورد، درخواست ابطال آن را از زمان تصويب دارم ." متن مقرره مورد شكايت به شرح زير است : " تصويب نامه هيأت وزيران شماره: 57567/ت 61182 هـ تاريخ: 1402/4/5 وزارت فرهنگ و ارشاد اسلامي ـ وزارت ميراث فرهنگي، گردشگري و صنايع دستي وزارت امور اقتصادي و دارايي ـ سازمان برنامه و بودجه كشور سازمان اداري و استخدامي كشور ـ معاونت رييس جمهور در امور زنان و خانواده سازمان حفاظت محيط زيست ـ سازمان صدا و سيماي جمهوري اسلامي ايران سازمان تبليغات اسلامي ـ مركز مديريت حوزه هاي علميه هيأت وزيران در جلسه 1402/3/28 به پيشنهاد شماره 103095 مورخ 1402/1/19 وزارت فرهنگ و ارشاد اسلامي (با همكاري وزارتخانه هاي ميراث فرهنگي، گردشگري و صنايع دستي، وزارت امور اقتصادي و دارايي ـ سازمان برنامه و بودجه كشور و سازمان تبليغات اسلامي و مركز مديريت حوزه هاي علميه) و به استناد بند (هـ) تبصره (9) ماده واحده قانون بودجه سال 1402 كل كشور، آيين نامه اجرايي بند ياد شده رابه شرح زير تصويب كرد: آيين نامه اجرايي بند (هـ) تبصره (9) ماده واحده قانون بودجه سال 1402 كل كشور ماده 6 ـ مبالغ پرداختي دستگاه هاي مشمول در اجراي اين آيين نامه پس از درج در سامانه مؤديان مطابق قانون پايانه هاي فروشگاهي و سامانه مؤديان ـ مصوب 1398 ـ جزو هزينه هاي قابل قبول مالياتي تلقي مي شود. ـ معاون اول رئيس جمهور " در پاسخ به شكايت مذكور معاون امور حقوقي دولت (معاونت حقوقي رئيس جمهور) به موجب لايحه 51884/191553ـ 1402/10/20 نامه شماره 210/10306/ص مورخ 1402/6/16 معاون حقوقي و فني مالياتي سازمان امور مالياتي كشور را ارسال نموده كه متن آن به طور خلاصه به شرح زير است : " 1ـ به موجب مفاد ماده 147 قانون ماليات هاي مستقيم اصلاحي 1394 هزينه هاي قابل قبول براي تشخيص درآمد مشمول ماليات عبارت است از هزينه هايي كه در حدود متعارف متكي به مدارك بوده و منحصراً مربوط به تحصيل درآمد مؤسسه در دوره مالي مربوط با رعايت حد نصاب هاي مقرر باشد. در مواردي كه هزينه اي در اين قانون پيش بيني نشده يا بيش از نصاب هاي مقرر در اين قانون بوده ولي پرداخت آن به موجب قانون و يا مصوبه هيأت وزيران صورت گرفته باشد، قابل قبول خواهد بود. هرچند حكم بند (هـ) تبصره 9 ماده واحده قانون بودجه سال 1402 كل كشور در خصوص تكليف شركت هاي دولتي، بانك ها و مؤسسات انتفاعي وابسته به دولت مندرج در اين قانون به اختصاص يك درصد (1%) از هزينه هاي خود براي هم افزايي و ارتقاي فعاليت ها و توليدات فرهنگي، براي اين كه هزينه در حساب مالياتي قابل پذيرش باشد، شرط لازم است؛ ليكن در خصوص شرط قانوني ديگر كه همانا متكي بودن به مدارك است، نظر به اين كه مطابق ماده 25 قانون پايانه هاي فروشگاهي و سامانه مؤديان مصوب 1398/7/21 مقرر شده است، «پس از انقضاي مواعد (مهلت ها) مذكور در ماده (3) اين قانون، صورت حساب هايي كه در سامانه مؤديان ثبت نشده باشد، معتبر نبوده و قابل استناد در مراجع دادرسي مالياتي نخواهد بود»، بر اين اساس حكم مقرر در ماده (6) آيين نامه اجرايي مذكور موضوع تصويب نامه شماره 57567/ت 61182هـ مورخ 1402/4/5 هيأت وزيران مبني بر تلقي مبالغ پرداختي دستگاه هاي مشمول در اجراي اين آيين نامه پس از درج در سامانه مؤديان مطابق قانون پايانه هاي فروشگاهي و سامانه مؤديان ـ مصوب 1398 ـ به عنوان هزينه هاي قابل قبول مالياتي، در راستاي اجراي ماده 25 قانون مذكور در آيين نامه ياد شده پيش بيني شده است . 2ـ استناد شاكي، به رأي شماره 412 مورخ 1392/6/25 هيأت عمومي ديوان و اتخاذ ملاك از آن نيز، مواجه با ايراد است. بدين توضيح كه دادنامه مذكور، صرفاً بر تكرار و تصريح حكم قسمت اخير ماده 147 قانون ماليات هاي مستقيم دلالت دارد، به بيان ديگر، براي آن كه هزينه اي از حيث مالياتي قابل قبول باشد، بايد يا در قانون ذكر شود يا در مصوبه هيأت وزيران و از ديگر شرايط ماده 147 قانون فوق براي اين كه هزينه در حساب مالياتي قابل پذيرش باشد، متكي بودن به مدارك است كه توضيحات در خصوص سند هزينه اي معتبر موضوع بند هـ تبصره 9 ماده واحده قانون بودجه 1402 در بند 1 ارائه شده است با عنايت به مراتب فوق، رد شكايت مورد استدعاست ." هيأت عمومي ديوان عدالت اداري در تاريخ 1403/4/19 به رياست معاون قضايي ديوان عدالت اداري در امور هيأت عمومي و هيأت هاي تخصصي و با حضور معاونين ديوان عدالت اداري و رؤسا و مستشاران شعب ديوان تشكيل شد و پس از بحث و بررسي با اكثريت آراء به شرح زير به صدور رأي مبادرت كرده است . رأي هيأت عمومي به موجب مفاد ماده 147 قانون ماليات هاي مستقيم اصلاحي مصوب سال 1394 هزينه هاي قابل قبول براي تشخيص درآمد مشمول ماليات عبارت است از هزينه هايي كه در حدود متعارف متكي به مدارك بوده و منحصراً مربوط به تحصيل درآمد مؤسسه در دوره مالي مربوط با رعايت حد نصاب هاي مقرر باشد و در مواردي كه هزينه اي در اين قانون پيش بيني نشده يا بيش از نصاب هاي مقرر در اين قانون بوده ولي پرداخت آن به موجب قانون و يا مصوبه هيأت وزيران صورت گرفته باشد، آن هزينه قابل قبول خواهد بود. هرچند حكم بند (هـ) تبصره 9 ماده واحده قانون بودجه سال 1402 كل كشور درخصوص تكليف شركت هاي دولتي، بانك ها و مؤسسات انتفاعي وابسته به دولت مندرج در اين قانون به اختصاص يك درصد از هزينه هاي خود براي هم افزايي و ارتقاي فعاليت ها و توليدات فرهنگي، براي اين كه هزينه در حساب مالياتي قابل پذيرش باشد شرط لازم است، ليكن در مورد شرط قانوني ديگر كه متكي بودن هزينه به مدارك است، نظر به اين كه مطابق ماده 25 قانون پايانه هاي فروشگاهي و سامانه مؤديان مصوب 1398/7/21 مقرر شده است كه: «پس از انقضاي مواعد (مهلت ها) مذكور در ماده (3) اين قانون، صورتحساب هايي كه در سامانه مؤديان ثبت نشده باشد، معتبر نبوده و قابل استناد در مراجع دادرسي مالياتي نخواهد بود»، بر اين اساس حكم مقرر در ماده (6) آيين نامه اجرايي بند (هـ) تبصره 9 قانون بودجه سال 1402 كشور موضوع تصويب نامه شماره 57567/ت 61182 هـ مورخ 1402/4/5 هيأت وزيران مبني بر تلقّي مبالغ پرداختي دستگاه هاي مشمول در اجراي اين آيين نامه پس از درج در سامانه مؤديان مطابق قانون پايانه هاي فروشگاهي و سامانه مؤديان مصوب سال 1398 به عنوان هزينه هاي قابل قبول مالياتي در راستاي اجراي ماده 25 قانون مذكور بوده و خلاف قانون و خارج از حدود اختيار نيست و ابطال نشد. اين رأي براساس ماده 93 قانون ديوان عدالت اداري (اصلاحي مصوب 1402/2/10) در رسيدگي و تصميم گيري مراجع قضايي و اداري معتبر و ملاك عمل است . هيأت عمومي ديوان عدالت اداري معاون قضايي ديوان عدالت اداري ـ مهدي دربين