رأي شماره 1065444 هيأت عمومي ديوان عدالت اداري در خصوص ابطال نامه شماره 2100/1401/937 مورخ 1401/4/13 معاون برنامه ريزي، مالي و پشتيباني سازمان تأمين اجتماعي

شماره 0106571 - 1403/5/15 بسمه تعالي مديرعامل محترم روزنامه رسمي جمهوري اسلامي ايران يك نسخه از رأي هيأت عمومي ديوان عدالت اداري با شماره دادنامه 140331390001065444 مورخ 1403/5/9 با موضوع: «دستور اداري شماره 2100/1401/937 مورخ 1401/4/13 معاون برنامه ريزي، مالي و پشتيباني سازمان تأمين اجتماعي كه صرفاً 6 مورد (شامل كمك هزينه مهد كودك، هزينه اياب و ذهاب (سوخت)، هزينه مسكن، هزينه ورزشي، هزينه تلفن همراه و يارانه غذا ) را مشمول معافيت ماليات حقوق قرار داده و در دايره معافيت رفاهيات و امور انگيزشي و پرداختي هايي از اين نوع، ايجاد محدوديت نموده است از تاريخ تصويب ابطال شد» جهت درج در روزنامه رسمي به پيوست ارسال مي گردد. مديركل هيأت عمومي و هيأت هاي تخصصي ديوان عدالت اداري ـ يداله اسمعيلي فرد تاريخ دادنامه: 1403/5/9 شماره دادنامه: 140331390001065444 شماره پرونده: 0106571 مرجع رسيدگي: هيأت عمومي ديوان عدالت اداري شاكي: آقاي محمد شريفي سلطاني طرف شكايت: سازمان تأمين اجتماعي موضوع شكايت و خواسته: ابطال نامه شماره 2100/1401/937 مورخ 1401/4/13 معاون برنامه ريزي، مالي و پشتيباني سازمان تأمين اجتماعي گردش كار: شاكي به موجب دادخواستي ابطال نامه شماره 937/1401/2100 مورخ 1401/4/13 معاون برنامه ريزي، مالي و پشتيباني سازمان تأمين اجتماعي را خواستار شده و در جهت تبيين خواسته به طور خلاصه اعلام كرده است كه: "به استحضار مي رساند، بند (اولاً) از دادنامه شماره 140109970906010610 مورخ 1401/8/22 صادره از هيأت تخصصي مالياتي و بانكي ديوان عدالت اداري اشعار مي دارد: «در راستاي تبعيت از مفاد آراي سابق الصدور هيأت عمومي ديوان عدالت اداري كماكان بدون احصا موارد و صرفاً از باب تمثيل هر آن چه در قالب امور رفاهي و انگيزشي، به كليه كاركنان در حدود متعارف پرداخت مي شود معاف يا غير مشمول ماليات بر حقوق است.» منظور از دادنامه هاي سابق الصدور نيز همان دادنامه هاي شماره1957ـ9909970905811956 مورخ 1399/12/19 ، 140109970905811185 مورخ 1401/6/26 ‌ [ 1401/6/29 ] ، 601 مورخ 1389/2/9 [ 1389/12/9 ] و دادنامه اصلاحي شماره 9809970905810073 مورخ 1398/1/27 صادره از هيأت عمومي ديوان عدالت اداري است، كه طي دادنامه هاي مذكور اختصاراً، با استناد به ماده 40 قانون الحاق موادي به قانون تنظيم بخشي از مقررات مالي دولت مصوب 1384 مزايا و تسهيلات رفاهي حقوق بگيران را جزء مزاياي شاغل تعريف نموده و از شمول به مواد 82 و 83 قانون ماليات مستقيم خارج دانسته است و صراحتاً بيان داشته اين مصاديق مزاياي رفاهي و انگيزشي حصري نمي باشد و از شمول ماليات معاف هستند. اين در حالي است كه معاونت برنامه ريزي، مالي و پشتيباني سازمان تأمين اجتماعي طي دستور اداري شماره 2100/1401/937 مورخ 1401/4/13 بدون توجه به مقررات فوق، صرفاً چند آيتم احصاء شده من جمله كمك هزينه مهد كودك، هزينه اياب و ذهاب (سوخت)، هزينه مسكن، هزينه ورزشي، هزينه تلفن همراه و يارانه غذا را از شمول مواد 82 و 83 قانون ماليات مستقيم خارج دانسته و ساير مزاياي رفاهي و انگيزشي را مشمول ماليات قرار داده است كه به شرح فوق، صراحتاً مغاير مقررات ذكر شده مي باشد. لذا تقاضاي ابطال دستور اداري شماره 937/1401/2100 ‌ مورخ 1401/4/1 3 معاون برنامه ريزي، مالي و پشتيباني سازمان تأمين اجتماعي موضوع اصلاحيه ماليات بر حقوق سال 1401 كاركنان، از حيث اطلاق و احصاء آيتم هاي مشمول معافيت هاي مالياتي، (صرفاً شامل كمك هزينه مهد كودك، هزينه اياب و ذهاب (سوخت)، هزينه مسكن، هزينه ورزشي، هزينه تلفن همراه و يارانه غذا) و ايضاً شمول ماليات به كليه مزاياي رفاهي و انگيزشي، بر خلاف كليه مقررات و دادنامه هاي پيش گفت، مورد استدعا مي باشد." ضمناً شاكي به موجب لايحه تكميلي كه به شماره 1421355 مورخ 1402/3/28 ثبت دفتر انديكاتور هيأت عمومي ديوان عدالت اداري شده تقاضاي اعمال ماده 13 قانون ديوان عدالت اداري نسبت به موضوع مورد شكايت را دارد. متن مقرره مورد شكايت به شرح زير است: نامه شماره 2100/1401/937 مورخ 1401/4/13 معاون برنامه ريزي، مالي و پشتيباني سازمان تأمين اجتماعي "دستور اداري حوزه: معاونت برنامه ريزي، مالي و پشتيباني موضوع: اصلاحيه ماليات حقوق سال 1401 مديركل محترم تأمين اجتماعي استان... مدير درمان تأمين اجتماعي استان... با سلام احتراماً؛ پيرو دستور اداري شماره 2100/1401/372 مورخ 1401/2/22 موضوع نرخ ماليات بر درآمد حقوق سال 1401 كه براساس بخشنامه شماره 200/1401/7 مورخ 1401/2/10 سازمان امور مالياتي صادر شده است. به آگاهي مي رساند با توجه به اصلاحيه انجام شده طي بخشنامه شماره 200/1401/13 مورخ 1401/2/28 توسط سازمان مذكور و محدود نمودن موارد عدم شمول ماليات حقوق به 6 آيتم شامل كمك هزينه مهد كودك، هزينه اياب و ذهاب (سوخت)، هزينه مسكن، هزينه ورزشي، هزينه تلفن همراه و يارانه غذا، از ابتداي سال 1401، كليه پرداخت هاي انجام شده به پرسنل به جز 6 مورد فوق مشمول ماليات مي باشد. لذا مي بايست پرداخت هاي انجام شده از ابتداي سال كه به عنوان موارد عدم شمول لحاظ شده مشمول ماليات گرديده و ماليات متعلقه از حقوق و مزاياي ماه جاري كسر گردد. شايان ذكر است با توجه به ابهامات برخي واحدها در خصوص قابل اجرا بودن دستور اداري شماره 1000/1400/13912 مورخ 1400/12/21 ‌ موضوع عدم شمول ماليات به پاداش هاي موردي به اطلاع مي رساند همان گونه كه در دستور اداري قبلي در خصوص موارد عدم شمول اشاره شده اين دستور اداري در سال 1401 اجرايي نمي باشد و كليه پاداش ها و ساير پرداخت ها از جمله حق اولاد، عائله مندي و... به جز 6 آيتم فوق مشمول ماليات است. توضيح اين كه معافيت هاي مقرر در ماده 91 قانون ماليات مستقيم و ساير قوانين به قوت خود باقي است. ـ معاون برنامه ريزي، مالي و پشتيباني سازمان تأمين اجتماعي" در پاسخ به شكايت مذكور، مديركل امور حقوقي و قوانين سازمان تأمين اجتماعي به موجب لايحه شماره 7100/1401/7916 ‌ مورخ 1401/12/7 ‌ توضيح داده است كه: "همان گونه كه مستحضر مي باشيد، مطابق جزء 5 از بند (الف) و بند (ب) تبصره 12 قانون بودجه سال 1401 «نرخ ماليات بر درآمد حقوق كاركنان دولتي و غيردولتي اعم از مجموع مندرج در احكام كارگزيني شامل حق شغل، حق شاغل، فوق العاده مديريت و فوق العاده مستمر و غيرمستمر و ساير پرداختي ها و كارانه به استثناء عيدي پايان سال به شرح زير مي باشد...» همان گونه كه ملاحظه مي گردد در سال 1401 ماليات بر حقوق كاركنان دولت اعم از مجموع مندرج در احكام كارگزيني شامل حق شغل، حق شاغل مشمول ماليات دانسته شده است، اين در حالي است كه پيش تر در قانون ماليات مستقيم صرفاً حق شغل مشمول ماليات بوده است و دادنامه هايي كه شاكي به آن استناد مي نمايد، مربوط به قبل از سال 1401 مي باشد. با اين وصف از قانون مذكور چنين استنباط مي گردد، معافيت هاي مربوط به ماليات بر حقوقي كه در قانون ماليات مستقيم و دادنامه هاي مورد استناد شاكي، درج شده است در سال 1401 مجري نيست و بر همين اساس در قسمت آخر دستور اداري معترض عنه نيز تأكيد شده است كليه پاداش ها مشمول ماليات بر حقوق است. در خصوص استناد شاكي به بند (اولاً) از دادنامه شماره 610 مورخ 1401/8/22 هيأت تخصصي مالياتي و بانكي ديوان عدالت اداري لازم به ذكر است هر چند در بند (اولاً) دادنامه مذكور قيد شده است در راستاي آراي سابق الصدور هيأت عمومي ديوان عدالت اداري و كما في السابق مزاياي رفاهي و انگيزشي بدون احصاء موارد و صرفاً از باب تمثيل كه در حدود متعارف به كاركنان پرداخت مي شود، از شمول به ماليات معاف است، ليكن چنين استنباط مي گردد، كه مفاد آراي هيأت تخصصي ديوان عدالت اداري الزام آور نبوده و جنبه ارشادي دارند و از سوي ديگر به شرح بند فوق مفاد جزء 5 از بند (الف) و بند (ب) تبصره 12 قانون بودجه سال 1401 خالي از ابهام بوده است، لذا شكايت شاكي در اين خصوص بلاوجه است. با عنايت به مطالب معروضه به استحضار مي رساند دادنامه هاي مورد استناد شاكي، يا مربوط به ماليات بر حقوق كاركنان در سال هاي قبل از سال 1401 مي باشد و يا جنبه ارشادي دارند، ضمن آن كه دستور اداري شماره 937/1401/2100 مورخ 1401/4/13 معاون برنامه ريزي، مالي و پشتيباني در راستاي جزء 5 از بند (الف) و بند (ب) تبصره 12 قانون بودجه سال 1401 تدوين گرديده است و استنباط اين سازمان مبني بر آن است كه هرگونه پرداختي من جمله بُن ها و پاداش ها و ... جملگي مشمول ماليات بر حقوق بوده و صرفاً 6 آيتم احصاء شده از شمول به ماليات بر حقوق معاف است. بر همين اساس شكايت شاكي مهمل قانوني نداشته و رد شكايت وي مورد استدعاست." هيأت عمومي ديوان عدالت اداري در تاريخ 1403/5/9 با حضور رئيس و معاونين ديوان عدالت اداري و رؤسا و مستشاران شعب ديوان تشكيل شد و پس از بحث و بررسي با اكثريت آراء به شرح زير به صدور رأي مبادرت كرده است. رأي هيأت عمومي اولاً هيأت عمومي ديوان عدالت اداري سابقاً براساس دادنامه شماره 601 مورخ 1389/12/9 و دادنامه اصلاحي شماره 9809970905810073 مورخ 1398/1/27 ، پرداختي هاي مراجع دولتي و غيردولتي را در قالب امور رفاهي و انگيزشي بدون قيد و حصر پذيرفته و حكمي كه بر مقيّد و محصور نمودن آن ها دلالت داشته باشد، وجود ندارد. ثانياً بر اساس آراء ديگر هيأت عمومي ديوان عدالت اداري از جمله دادنامه شماره 1957 ـ 9909970905811956 مورخ 1399/12/19 اين هيأت، حكم به ابطال مقرراتي صادر شده است كه در اين مقررات با حذف علامت نگارشي (...) يا ذكر مصاديق انحصاري، مصاديق رفاهي و انگيزشي مقيّد شده بود. ثالثاً قانونگذار براساس جزء 5 بند (الف) تبصره 12 قانون بودجه سال 1401 كل كشور و بند (و) تبصره 12 و بند (ص) تبصره 6 قانون بودجه سال 1402 كل كشور در دايره شمول ماليات حقوق و مأخذ آن توسعه داده و هيأت عمومي ديوان عدالت اداري و هيأت تخصصي مالياتي بانكي كه آرا صادره توسط آن ها به موجب ماده 93 قانون ديوان عدالت اداري براي مراجع قضايي و اداري ملاك عمل است، براساس دادنامه هاي متعدد صادره از جمله دادنامه شماره 140109970905812685 مورخ 1401/11/18 و 140231390002394089 مورخ 1402/9/14 هيأت عمومي ديوان و دادنامه شماره 606 مورخ 1401/8/23 هيأت تخصصي مالياتي بانكي مفاد قوانين بودجه را با حفظ احكام مالياتي مندرج در قانون ماليات هاي مستقيم به شرح فصل سوم از باب سوم (مواد 82 لغايت 92 در مبحث ماليات حقوق) و نيز ساير احكام ماليات حقوق در قوانين ديگر، جاري و مبناي عمل اعلام كرده اند و آنچه از مجموع قوانين و مقررات يادشده به انضمام قوانين بودجه استنتاج مي شود اين است كه پرداختي هاي مختلف تحت عنوان حق شاغل كه براي امور رفاهي و انگيزشي و بدون صدق تعريف مزد و حقوق صورت مي پذيرد و بدون حصر موارد از جمله پرداختي تحت عنوان حق اولاد، حق عائله مندي، رفاهياتي مانند اياب ذهاب، مهد كودك و... كه به شاغل پرداخت مي شود (صرف نظر از اين كه اصولاً در هنگام پرداخت مشغول به فعاليت بوده يا در مرخصي استعلاجي يا استحقاقي و يا نحو آن به سر مي برد) بدون اين كه در قبال ميزان كارايي و بهره وري و فعاليت وي باشد، از شمول ماليات حقوق خارج بوده و به عبارتي معاف از شمول ماليات حقوق است و مفاد ماده 40 قانون الحاق موادي به قانون تنظيم بخشي از مقررات مالي دولت نيز صرفاً در مقام تجويز پرداخت رفاهيات در بخش دولتي است و مواد 35 و 36 قانون كار جمهوري اسلامي ايران هم مؤيد عدم احتساب مواردي از اين سنخ به عنوان مزد است و لذا با توجه به مراتب فوق، دستور اداري شماره 2100/1401/937 مورخ 1401/4/13 سازمان تأمين اجتماعي كه بدون توجه به موارد يادشده، صرفاً 6 مورد را مشمول معافيت ماليات حقوق قرار داده و در دايره معافيت رفاهيات و امور انگيزشي و پرداختي هايي از اين نوع، ايجاد محدوديت نموده است، خارج از حدود اختيار و خلاف قانون بوده و مستند به بند 1 ماده 12 و مواد 13 و 88 قانون ديوان عدالت اداري مصوب سال 1392 از تاريخ تصويب ابطال مي شود. اين رأي براساس ماده 93 قانون ديوان عدالت اداري (اصلاحي مصوب 1402/2/10 ) در رسيدگي و تصميم گيري مراجع قضايي و اداري معتبر و ملاك عمل است. رئيس هيأت عمومي ديوان عدالت اداري ـ حكمتعلي مظفري