رأي شماره 133339 هيئت تخصصي مالياتي بانكي ديوان عدالت اداري با موضوع: بخشنامه شماره 23063/ 230/ د مورخ 12/13/ 1402 سازمان امور مالياتي كشور به دليل مغايرت بخشنامه با بند ف تبصره 2 قانون بودجه سال 1401 ابطال نشد

هيئت تخصصي مالياتي، بانكي شماره پرونده: هـ ت/0400066 شماره دادنامه سيلور : 1405313900000133339 - تاريخ: 1405/01/29 شاكي: آقاي نيما غياثوند طرف شكايت: وزارت امور اقتصاد و دارايي ـ سازمان امور مالياتي كشور موضوع شكايت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره 23063/ 230/د مورخ 1402/12/13 سازمان امور مالياتي كشور به دليل مغايرت بخشنامه با بند ف تبصره 2 قانون بودجه سال 1401. شاكي دادخواست به طرفيت وزارت امور اقتصاد و دارايي كشور به خواسته بخشنامه شماره 23063/ 230/د مورخ 1402/12/13 به ديوان عدالت اداري تقديم كرده كه به هيئت عمومي ارجاع شده است متن مقرره مورد شكايت به قرار زير مي باشد: مديرعامل محترم شركت بورس كالاي ايران؛ با سلام و احترام بازگشت به نامه ي شماره 30875/ 100/ 1402 مورخ 1402/11/10 عنوان رئيس كل محترم سازمان درخصوص درخواست اعمال معافيت موضوع بند ف تبصره 20 قانون بودجه سال 1401 به افزايش از محل اندوخته احتياطي به استحضار مي ساند: حسب مقررات حكم بند ف تبصره 2 قانون بودجه سال 1401 كل كشور، ماليات درآمد آن بخش از سود تقسيم نشده شركت هاي پذيرفته شده در بها بازار (بورس) و فرا بورس كه به حساب سرمايه انتقال مي يابد (موضوع ماده 105 قانون ماليات هاي مستقيم مصوب 1366/12/03 با اصلاحات و الحاقات بعدي) مشمول نرخ صفر مالياتي است. بنابراين باتوجه به نص صريح حكم قانون بودجه سال 1401 و بخشنامه شماره 32/ 1401/ 200 مورخ 1401/06/10 صرفاً افزايش سرمايه از محل سود تقسيم نشده ناشي از سود خالص سال مالي قبل شركت، ملاك عمل براي مشموليت نرخ صفر خواهد بود و به دليل فقد مجوز قانوني اعمال نرخ صفر مالياتي به افزايش سرمايه از محل اندوخته احتياطي فاقد وجاهت قانوني مي باشد. محمدتقي پاكدامن ـ معاون درآمدهاي مالياتي دلايل شاكي براي ابطال مقرره مورد شكايت: بخشنامه مورد شكايت به دليل مغايرت صريح با بند ف تبصره 20 قانون بودجه سال 1401 و خروج از حدود اختيارات قانوني سازمان امور مالياتي مي باشد. همچنين بخشنامه موصوف اصول حقوقي از جمله اصل تفسير به نفع مؤدي و قاعده تقييد مطلق و اصل قانوني بودن ماليات را نقض نموده است. در پاسخ به شكايت مذكور، مديركل حقوقي وزارت امور اقتصاد و دارايي به موجب لايحه شماره 1171483 به طور خلاصه توضيح داده است كه: مديركل حقوقي سازمان امور مالياتي به موجب لايحه شماره 966192 مورخ 1404/03/03 بطورخلاصه توضيح داده است كه: اولاً براساس آرأي هيئت تخصصي ديوان عدالت اداري مقرره مشابه (بخشنامه شماره 32/ 1401/ 200 مورخ 1401/06/10 كه در مقرره مورد شكايت به آن استناد شده است) مبني بر تسري حكم بند ف تبصره 2 قانون بودجه سال 1401 كل كشور به (سود تقسيم نشده سال مالي قبل شركت ها) مغاير با شرع و قانون نيست. ثانياً: با عنايت به مقررات ناظر به موضوع از جمله بند 3 ماده 158 لايحه قانوني اصلاح قانون تجارت «سود تقسيم نشده» و «اندوخته احتياطي » داراي مفاهيم مجزا از يكديگر مي باشند و چنانچه اراده قانونگذار اين بوده كه انتقال اندوخته احتياطي به حساب سرمايه نيز مشمول نرخ صفر مالياتي باشد در بند ف تبصره 2 قانون بودجه سال 1401 با آوردن عبارت «اندوخته احتياطي» پس از عبارت (سود تقسيم نشده) اين معنا را تصريح مي كرد به علاوه آنكه اندوخته احتياطي ناشي از سود مالي مكتسبه در سنوات قبل است كه مجامع شركت ها نسبت به عدم تقسيم آن (عدم تقسيم سود) و انتقال به اندوخته احتياطي اتخاذ تصميم نموده اند. بنابراين اعمال مشوق مندرج در بند مذكور از قانون بودجه (اعمال نرخ صفر مالياتي) همخواني ندارد چرا كه مجامع شركت ها در سنوات قبل از سال 1400 در اين خصوص اتخاذ تصميم كرده اند نظر به معروضات و مستندات ارائه شده رد شكايت شاكي محترم مورد استدعا است. لايحه دفاعيه وزارت امور اقتصاد و دارايي: 1ـ تعيين مشوق معافيت صفر مالياتي براي ماليات بر درآمد آن بخش از سود تقسيم نشده شركت هاي مذكور در بند (ف) تبصره (2) قانون بودجه سال 1401 كل كشور مقرر گرديده است و با توجه به عدم پيش بيني اين حكم در قانون بودجه سال 1400 نمي تواند نسبت به موارد مشابه در سال 1400 تسري يابد چرا كه به موجب ماده (4) قانون مدني، اثر قانون نسبت به آتيه است و جز در حالتي كه در خود قانون مقررات خاصي درخصوص اثر نسبت به ما قبل اتخاذ شده باشد، نسبت به ماقبل خود اثر ندارد. بنابراين، اين كه شاكي با بيان مثالي از مشموليت ماليات شركتي كه در سال 1400 سود آن تقسيم نشده، افزايش سرمايه داده و معافيت شركتي كه چنين عملي را در سال 1401 انجام داده، نقض اصل تساوي در برخورد با مؤديان را نتيجه گرفته صحيح نبوده و استدلال مذكور به معناي در نظر گرفتن دو اصل عدم عطف به ماسبق شدن قوانين و اصل سلسله مراتب قوانين و مقررات در مورد تبعيت بخشنامه از قوانين مي باشد. 2ـ با توجه به اين كه بند (ف) تبصره (2) قانون بودجه سال 1401 صراحتاً يكي از اهداف مشوق مذكور را «ترغيب شركت ها به عدم تقسيم بخش بيشتري از سود اكتسابي» عنوان نموده است، اين در حالي است كه سود ناشي از اندوخته احتياطي ناشي از سودهاي مكتسبه در سنوات قبلي است و مجامع شركت ها قبلاً نسبت به عدم تقسيم سود اقدام نموده اند و در نتيجه اعمال اين هدف درخصوص آنها عملاً منتفي است؛ بنابراين اعمال مشوق مالي موضوع بند ياد شده در قانون صدرالذكر، تخصصاً از موضوع آن قانون خارج بوده و بنابر ماهيت اندوخته احتياطي و مسائل اجرايي مرتبط با آن، اساساً به سود خالص مي باشد و حتي اگر بخشنامه مورد شكايت نيز صادر نمي شد به لحاظ حقوقي و اجرايي امكان اعمال مشوق مذكور نسبت به اندوخته احتياطي كه راجع به سود آن قبلاً در مجامع شركت ها تصميم گيري شده است وجود نداشت و بخشنامه ياد شده صرفاً براي ايضاح و تبيين اين نكته حقوقي بديهي مدنظر قانونگذار صادر شده است؛ و گرنه هيچ نكته اضافه اي نسبت به قانون بودجه 1401 در آن نيامده است و دامنه شمول آن بر خلاف ادعاي شاكي محدود يا گسترده نشده است. به عبارت ديگر، دقيقاً بر خلاف آنچه شاكي تفسير خلاف هدف قانونگذار و تفسير مضيَق قانون بودجه مذكور دانسته كه نشان دهنده عدم شناخت دقيق ايشان از نحوه عمل در مورد اندوخته احتياطي و مفهوم و ماهيت آن دارد، بخشنامه در راستاي تأمين اهداف مصرح در قانون بودجه مذكور عمل نموده است. بنا به مطالب ياد شده ردَ شكايت مطروحه مورد تقاضا مي باشد. رأي هيئت تخصصي مالياتي بانكي ديوان عدالت اداري شاكي تقاضاي ابطال بخشنامه شماره 23063/ 230/د مورخ 1402/12/13 سازمان امور مالياتي كه دلالت بر اين دارد كه در راستاي حكم بند (ف) تبصره (2) قانون بودجه سال 1401 كل كشور، صرفاً سود تقسيم نشده شركت هاي پذيرفته شده در بورس و فرابورس كه به حساب سرمايه منتقل مي شود (وفق ماده 105 ق.م.م) مشمول نرخ صفر مالياتي است و اين مشوق ماليات قابل تسري به اندوخته احتياطي نمي باشد را نموده است كه با لحاظ حكم مندرج در قانون بودجه و مفاد ماده 105 قانون مالياتهاي مستقيم و با نظر داشت اصل 51 قانون اساسي كه اعطاي معافيت و ترجيحات مالياتي صرفاً بايد به موجب قانون باشد و قانون در مانحن فيه صرفاً داير مدار سود تقسيم نشده است و تسري به اندوخته احتياطي ندارد، مفاد مصوبه مورد شكايت را غير مخدوش تشخيص و به استناد بند ب ماده 84 از قانون ديوان عدالت اداري مصوب 1402 رأي به رد شكايت صادر مي نمايد. رأي ياد شده ظرف بيست روز پس از صدور قابل اعتراض از طرف رياست معزز ديوان عدالت اداري يا ده نفر از قضات گرانقدر ديوان عدالت اداري مي باشد. رئيس هيئت تخصصي مالياتي، بانكي ديوان عدالت اداري ـ محمدعلي برومندزاده