رأي شماره 3018917 هيئت تخصصي مالياتي بانكي ديوان عدالت اداري با موضوع: رد شكايت ابطال بخشنامه شماره 230/92091/د مورخ 1403/12/12 به دليل مغايرت بامواد 147 و 148 قانون ماليات مستقيم همچنين ماده 4 آيين نامه اجرايي بند (ب) ماده 11 قانون جهش توليد دانش بنيان

هيئت تخصصي مالياتي ديوان عدالت اداري شماره پرونده: 0400069 شماره دادنامه سيلور : 140431390003018917 تاريخ :1404/11/25 شاكي : آقاي نيما غياثوند طرف شكايت: سازمان امور مالياتي كشور موضوع شكايت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره 230/92091 /د مورخ 1403/12/12 به دليل مغايرت بامواد 147 و 148 قانون ماليات مستقيم همچنين ماده 4 آيين نامه اجرايي بند (ب) ماده 11 قانون جهش توليد دانش بنيان ـــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ ث) شاكي دادخواستي به طرفيت سازمان امور مالياتي كشور به خواسته ابطال بخشنامه شماره 230/92091 /د مورخ 1403/12/12 به ديوان عدالت اداري تقديم كرده كه به هيئت عمومي ديوان عدالت اداري ارجاع شده است. متن مقرره مورد شكايت به قرار زير مي باشد: ادارات كل امور مالياتي با سلام و احترام؛ با عنايت به مفاد ماده (4) آيين نامه اجرايي بند (ب) ماده (11) قانون جهش توليد دانش بنيان، «سرفصل هاي هزينه كرد تحقيق و توسعه طرح پروژه هاي موضوع اين آيين نامه از جمله شرايط پذيرش هر يك از آنها با رعايت مفاد اين ماده توسط شورا (شوراي راهبري فناوري ها و توليدات دانش بنيان موضوع ماده (2) قانون حمايت از شركت ها و موسسات دانش بنيان و تجاري سازي نوآوري ها و اختراعات) تعيين مي شود و بايد در چهارچوب مواد (147) و (148) قانون مالياتهاي مستقيم صورت گرفته باشد و در سرفصل هاي جداگانه در دفاتر قانوني ثبت و نگهداري شود.» و فصول اول و چهارم آيين نامه اجرايي موضوع ماده (95) قانون مالياتهاي مستقيم؛ در مواردي كه موديان مالياتي مشمول آيين نامه اجرايي صدرالاشاره نسبت به ثبت معاملات و رويدادهاي مالي و محاسباتي در دفاتر روزنامه و كل به صورت ماهانه و بر حسب سرفصل حساب كل اقدام مي نمايند شناسايي و ثبت هزينه هاي مربوط به تحقيق و توسعه به تفكيك طرح (پروژه) و به تفصيل سرفصل هزينه در دفتر معين (دستي يا ماشيني) كه براي تفكيك و مجزا ساختن هر يك از حسابهاي دفتر كل برحسب مقتضيات و شرايط حساب نگهداري مي شود مانع از پذيرش هزينه هاي مزبور به عنوان اعتبار مالياتي از اين حيث نخواهد بود. محمدتقي پاكدامن ـ معاون در آمدهاي مالياتي ج) دلايل شاكي براي ابطال مقرره مورد شكايت: بخشنامه مورد شكايت با الزام مؤديان به تفكيك هزينه هاي تحقيق و توسعه R&D )) بر اساس هر «طرح يا پروژه»، خلاف نص صريح مواد 147 و 148 قانون ماليات هاي مستقيم و ماده 4 آيين نامه اجرايي بند (ب) ماده 11 قانون جهش توليد دانش بنيان است. اين الزام غيرقانوني، بار اداري و مالي مضاعفي بر مؤديان تحميل مي كند و زمينه تفسيرهاي سليقه اي در تشخيص هزينه هاي قابل قبول مالياتي فراهم مي كند. الزام به تفكيك هزينه ها بر اساس پروژه، شرط جديدي خارج از ضوابط قانوني است. قانونگذار صرفاً به «ثبت در دفاتر» و «ارتباط با درآمد» اشاره كرده و «تفكيك پروژه محور» را الزام نكرده است. بسياري از هزينه ها براي چند طرح (پروژه) قابل استفاده مي باشد و تفكيك هزينه ها براي هر پروژه آثار زيان بار به دنبال خواهد داشت. براي مثال هزينه حقوق در هر طرح قابل تفكيك نمي باشد و كليت پرداخت هزينه حقوق مي تواند در چندين طرح قابل استفاده باشد. سازمان امور مالياتي مجاز به وضع شرط جديد براي پذيرش هزينه ها نيست اختيارات اين سازمان محدود به اجراي قوانين مصوب مجلس است و بخشنامه مذكور ورود به حيطه تقنين محسوب مي شود. چ) در پاسخ به شكايت مذكور، مدير كل حقوقي سازمان به موجب لايحه شماره 4232/212 /ص مورخ 1404/02/29 به طور خلاصه توضيح داده است كه: 1ـ آيين نامه اجرايي بند (ب) ماده 11 قانون جهش توليد دانش بنيان به شماره 60023/117205 مورخ 1401/07/04 بر اساس اصل 138 قانون اساسي و صلاحيتي كه در بند (ب) ماده 11 قانون جهش توليد دانش بنيان به هيئت وزيران اعطا شده و مسئوليت نظارت بر اجرا كه براي شوراي راهبري فناوري ها تعيين گرديده به تصويب هيئت وزيران رسيده است و به موجب ماده 4 آيين نامه مذكور (كه با متن و روح قانون مذكور مطابقت دارد) مقرر شده است، سرفصلهاي هزينه كرد تحقيق و توسعه طرح (پروژه) هاي موضوع اين آيين نامه از جمله هزينه هاي منابع انساني، مواد، ملزومات، تجهيزات و خدمات مورد نياز تحقيق و توسعه و شرايط پذيرش هر يك از آنها با رعايت مفاد اين ماده توسط شورا [شوراي راهبري فناوري ها و توليدات دانش بنيان] تعيين مي شود و بايد در چهارچوب مواد 147 و 148 قانون ماليات هاي مستقيم صورت گرفته باشد و در سرفصل هاي جداگانه در دفاتر قانوني ثبت و نگهداري شود. 2 ـ بخشنامه موضوع شكايت، ناظر بر پذيرش هزينه نبوده، بلكه معطوف به پذيرش هزينه به عنوان اعتبار مالياتي مي باشد و اساساً ارتباط مستقيمي با مواد 147 و 148 قانون ماليات هاي مستقيم ندارد. 3 ـ مفاد مواد مختلفي از آيين نامه اجرايي بند (ب) ماده 11 قانون جهش توليد دانش بنيان، مؤيد آن است كه در راستاي بهره مندي شركت ها و موسسات موصوف از مشوق پذيرش هزينه به عنوان اعتبار مالياتي، هزينه هاي هر طرح (پروژه) مي بايست به تفكيك هر طرح به سازمان امور مالياتي كشور ارائه و مورد راستي آزمايي قرار گيرد كه از آن جمله مي توان به ماده 3، تبصره ماده 5 و ماده 7 و تبصره ذيل آن اشاره نمود. 4 ـ شركت ها و موسسات موصوف مي توانند پروژه هاي متعدد و با عناوين هزينه مشابه داشته باشند. لذا بخشنامه مورد اعتراض به منظور تبيين روش اجرايي مفاد مواد 4 و 7 آيين نامه مزبور مبني بر بررسي اسناد هزينه از حيث مفاد مواد 147 و 148 قانون ماليات هاي مستقيم تنظيم گرديد. چرا كه اظهار نظر در خصوص تطبيق هزينه اعلامي با مفاد مواد قانوني اخيرالذكر، مستلزم اطلاع از شماره اسناد هزينه، بررسي مستندات آن و ارتباط آن با پروژه مي باشد. 5 ـ مطابق تبصره 2 ماده 147 قانون ماليات هاي مستقيم هزينه هاي مربوط به درآمدهايي كه به موجب اين قانون از پرداخت ماليات معاف يا مشمول ماليات با نرخ صفر بوده يا با نرخ مقطوع محاسبه مي شود، به عنوان هزينه هاي قابل قبول مالياتي شناخته نمي شوند. بنابراين از آن جا كه تفكيك و مجزا نمودن هزينه هاي مربوط به هر يك از موارد موضوع تبصره 2 ماده قانوني مذكور، ثبت و نگهداري اسناد هزينه اي به صورت منفك و مجزا يكي از ضروريات قانوني به منظور امر حسابرسي مالياتي مي باشد و ماده 4 آيين نامه بند (ب) ماده 11 قانون ياد شده با بيان ثبت هزينه كرد تحقيق و توسعه طرح مطابق سرفصل هاي ذكر شده و در چهارچوب مواد 147 و 148 قانون ماليات هاي مستقيم بر ثبت هزينه ها به تفكيك و مجزا نمودن و مستند نمودن آنها تأكيد مي نمايد و احكام مواد تبصره هاي 1، 2 و 3 ماده (2) و تبصره 3 ماده 3 و تبصره هاي 1، 2، 3 و 4 ماده 4 آيين نامه ياد شده، بر لزوم تفكيك هزينه هاي مربوط براي بررسي و رعايت مفاد بند (ب) ماده 11 قانون جهش توليد دانش بنيان تأكيد دارد، لذا بخشنامه موضوع شكايت كه صرفا بر ثبت هزينه هاي هر يك از طرح پروژه هاي تحقيق و توسعه به منظور بررسي و حسابرسي آن در چهارچوب مقررات فوق الاشاره تأكيد داشته با قوانين مغاير نيست و در حدود اختيارات سازمان امور مالياتي كشور به منظور تبيين قوانين موجود صادر گرديده است. رأي هيئت تخصصي مالياتي بانكي ديوان عدالت اداري مفاد بخشنامه مورد شكايت به شماره 230/92091 /د مورخ 1403/12/12 صادره از سوي معاون درآمدهاي مالياتي سازمان امور مالياتي با موضوع تفكيك سرفصل هاي هزينه كرد تحقيق و توسعه طرح پروژه هاي مربوط به قانون جهش توليد دانش بنيان و ماده (4) آيين نامه اجرايي آن مي باشد و از آنجايي كه پذيرش هزينه ها در اين راستا بايد به تأييد شوراي راهبري فناوري ها و توليدات دانش بنيان برسد و از طرفي مفاد ماده (95) قانون ماليات هاي مستقيم نيز مويد ثبت هزينه ها و درآمدها و رويدادهاي مالي محاسباتي به صورت سر فصل در دفاتر هر مودي مي باشد و آيين نامه اجرايي ماده (11) قانون مذكور (جهش توليد دانش بنيان) نيز، تفكيك بين هزينه ها را جهت امر حسابرسي مورد تأييد قرار داده است و از طرفي در مقرره مورد شكايت، عبارتي دال بر عدم پذيرش هزينه هاي منطبق با مواد 147 و 148 قانون ماليات هاي مستقيم بيان نشده است و در اين خصوص حكمي ذكر نگرديده است و هدف از تفكيك هزينه ها، راستي آزمايي جهت اعتبارسنجي و نيز تعيين ميزان اعتبار مالياتي مي باشد، فلذا به جهت عدم مخالفت با قانون به استناد بند ب ماده 84 از قانون ديوان عدالت اداري مصوب 1402 رأي به رد شكايت صادر مي نمايد رأي ياد شده ظرف بيست روز پس از صدور قابل اعتراض از ناحيه رياست معزز ديوان عدالت اداري يا ده نفر از قضات گرانقدر ديوان عدالت اداري مي باشد. رئيس هيئت تخصصي مالياتي، بانكي ديوان عدالت اداري ـ محمد علي برومندزاده