رأي شماره 3017971 هيأت عمومي ديوان عدالت اداري در خصوص ابطال ماده 56 از اصلاحيه آيين نامه اجرايي موضوع ماده 218 قانون ماليات هاي مستقيم مصوب 1390/3/23 وزير امور اقتصادي و دارايي و وزير دادگستري

شماره 0207848 - 1403/12/22 بسمه تعالي مديرعامل محترم روزنامه رسمي جمهوري اسلامي ايران يك نسخه از رأي هيأت عمومي ديوان عدالت اداري با شماره دادنامه 140331390003017971 مورخ 1403/12/14 مبني بر: «ماده 56 از آيين نامه اجرايي موضوع ماده 218 قانون ماليات هاي مستقيم مصوب 1390/3/23 وزير امور اقتصادي و دارايي و وزير دادگستري كه بر اساس آن مقرر شده است:" هر گاه شخص ثالث نسبت به تمام يا قسمتي از اموال غير منقول بازداشت شده و حقوق ناشي از آن ادعاي حق كند، عمليات اجرايي در صورتي متوقف مي شود كه دعوي مستند به سند رسمي يا رأي قطعي دادگاه بوده و تاريخ وجود حق يا تنظيم سند، مقدم بر تاريخ بازداشت اموال غيرمنقول باشد و اين امر مورد تأييد هيأت حل اختلاف مالياتي موضوع ماده 216 قانون ماليات هاي مستقيم قرار گيرد"، از تاريخ تصويب ابطال شد» جهت درج در روزنامه رسمي به پيوست ارسال مي گردد معاون قضايي هيأت عمومي و هيأت هاي تخصصي ديوان عدالت اداري ـ مهدي دربين تاريخ دادنامه: 1403/12/14 شماره دادنامه: 140331390003017971 شماره پرونده : 0207848 مرجع رسيدگي: هيأت عمومي ديوان عدالت اداري شاكي: آقاي سيد پيمان سجادي طرف شكايت: 1ـ وزارت امور اقتصادي و دارايي 2ـ وزارت دادگستري موضوع شكايت و خواسته: ابطال ماده 56 از اصلاحيه آيين نامه اجرايي موضوع ماده 218 قانون ماليات هاي مستقيم مصوب 1390/3/23 وزير امور اقتصادي و دارايي و وزير دادگستري گردش كار : شاكي به موجب دادخواستي ابطال ماده 56 و همچنين ابطال عبارت «اسناد اداري» از بند ب ماده 58 اصلاحيه آيين نامه اجرايي موضوع ماده 218 قانون ماليات هاي مستقيم مصوب 1390/3/23 وزير امور اقتصادي و دارايي و وزير دادگستري را خواستار شده و در جهت تبيين خواسته اعلام كرده است كه: " قانونگذار در ماده 146 قانون اجراي احكام مدني با آوردن حرف ربط (يا) بين عبارات حكم قطعي و سند رسمي در صدد اعلان برابري ماهوي اين دو سند در مقام ادله ناقض حكم توقيف اموال بوده و با توجه به تقدم تاريخ تصويب اين قانون يعني 1356/8/1 و تسري حكم كلي اين ماده در اصلاحيه آيين نامه اجرايي موضوع ماده 218 قانون ماليات هاي مستقيم مصوب 1390/3/23 به نظر مي رسد مقنن قصد اعمال اين حكم در ضوابط اجرايي وصول ماليات ها را داشته اما در مقام تبيين و انشاء اين آيين نامه و تركيب حكم ماده 146 در عبارات جديد، مشخصاً مواد 56 و 58 به خطا رفته است. به اين ترتيب كه در تبصره1 ماده 8 آيين نامه آورده «هر گاه نسبت به مال منقول يا غير منقول يا وجه نقد توقيف شده، شخص ثالث اظهار حقي نمايد، اگر ادعاي مزبور مستند به حكم قطعي يا سند رسمي بوده كه تاريخ آن مقدم بر تاريخ توقيف باشد، توقيف رفع مي شود» تا اينجا عين نص ماده 146 قانون اجراي احكام مدني قيد گرديده و در ادامه عبارت «هيأت موضوع ماده 216 قانون ماليات هاي مستقيم» پس از عبارت «در غير اين صورت عمليات اجرايي تعقيب مي گردد و مدعي حق براي اثبات ادعاي خود مي تواند به» جايگزين دادگاه شده است. به اين ترتيب ارجاع شكايت به هيأت موضوع ماده 216 قانون ماليات هاي مستقيم يا دادگاه ناظر بر حالتي است كه معترضٌ به عمليات اجرايي قضايي يا مالياتي مي تواند با تمسك به ساير ادله تقاضاي رفع توقيف نمايد. تا اين جا ايرادي به آيين نامه وارد نيست و به درستي حكم كلي قانون عام سابق در قانون خاص لاحق اعمال گرديده است. اما در ماده 56 آيين نامه نه تنها حكم تبصره1 ماده 8 را كه اموال منقول، غيرمنقول و وجه نقد را هم تراز هم آورده بوده را بلاجهت تخصيص زده و صرفاً ضابطه خاصي براي اموال غيرمنقول و حقوق ناشي از آن در نظر گرفته، برخلاف حكم ماده 146 و تبصره1 ماده 8 با تصرف در آن احكام و با آوردن حرف ربط (و) پيش از عبارت «اين امر مورد تأييد هيأت حل اختلاف مالياتي موضوع ماده 216 قرار گيرد» عملاً براي اين مرجع جايگاهي برتر از محاكم حقوقي قائل گرديده و امري را كه حتي دادگاه مجاز به عدول از آن نيست را معلق به تشخيص هيأت مذكور نموده است. همچنين در بند ب ماده 58 آيين نامه، مجدداً با جابه جا نمودن عبارات تبصره1 ماده 8 ذيل مقررات عمومي به همان حكم سابق برگشته اما مجدداً با درج حرف ربط «يا» بعد از عبارات سند و احكام قطعي مراجع قضايي و اضافه نمودن عبارت اسناد اداري هم رديف اسناد مذكور مبادرت به درج يك وصف ادبي فاقد شأن قانوني در اين ماده نموده كه حتي از بيان ماهيت آن در ذيل عنوان كليات آيين نامه كه به شرح واژگان و اصطلاحات پرداخته خودداري نموده است. لذا با توجه به اين كه مقنن در مواد 1284 لغايت 1305 قانون مدني و خصوصاً ماده 1286 اسناد را به دو قسم رسمي و عادي تفكيك نموده درج اين عبارت در آيين نامه فاقد وجاهت به نظر مي رسد. لذا با توجه به مراتب فوق ابطال ماده 56 و همچنين حذف عبارت «اسناد اداري» از بند ب ماده 58 آيين نامه موردشكايت به جهت مغايرت با ماده 146 قانون اجراي احكام مدني مورد استدعاست." متن مقرره مورد شكايت به شرح زير است : "اصلاحيه آيين نامه اجرايي موضوع ماده 218 قانون ماليات هاي مستقيم مصوب 1366/12/3 با آخرين اصلاحات مصوب 1380/11/27 اين آيين نامه براساس ماده 218 قانون ماليات هاي مستقيم مصوب اسفند ماه 1366 و اصلاحيه هاي بعدي آن به شرح مواد و تبصره هاي ذيل تنظيم، و بعد از تصويب و پانزده روز پس از انتشار آن در روزنامه رسمي كشور به اجرا گذاشته مي شود. .................... ماده 56 ـ هرگاه شخص ثالث نسبت به تمام يا قسمتي از اموال غيرمنقول بازداشت شده و حقوق ناشي از آن ادعاي حق كند، عمليات اجرايي در صورتي متوقف مي شود كه دعوي، مستند به سند رسمي يا رأي قطعي دادگاه بوده و تاريخ وجود حق يا تنظيم سند، مقدم بر تاريخ بازداشت اموال غيرمنقول باشد و اين امر مورد تأييد هيأت حل اختلاف مالياتي مستقيم قرار گيرد. ................... ـ وزير امور اقتصادي و دارايي ـ وزير دادگستري" در پاسخ به شكايت مذكور، مديركل دفتر حقوقي وزارت امور اقتصادي و دارايي ضمن ارسال تصوير نامه شماره 200/ 4103 /ص مورخ 1403/2/30 رئيس كل سازمان امور مالياتي كشور به موجب لايحه شماره 91/380/5 مورخ 1403/2/31 توضيح داده است كه: " هر چند در نگارش تبصره (1) ماده (8) آيين نامه مورد شكايت، از ماده (146) قانون اجراي احكام مدني مصوب سال 1356 الگو برداري شده است، ليكن برداشت و عبارت پردازي شاكي نادرست مي باشد؛ بدين نحو كه ايشان در دادخواست خود مطرح نموده اند كه: «به نظر مي رسد كه مقنن قصد اعمال اين حكم در ضوابط اجرايي وصول ماليات ها را داشته ... » اولاً: نسبت دادن عنوان مقنن به واضعان آيين نامه مورد شكايت (وزير امور اقتصادي و دارايي و وزير دادگستري) خارج از معناي دقيق حقوقي آن مي باشد. پوشيده نيست كه مقصود از مقنن در علم حقوق، قوه مقننه و قانونگذار است و نمي توان آن را به تصويب كنندگان مقررات اداري اطلاق نمود. ثانياً: در ادامه اين اختلاط مفاهيم و بر مبناي ظن و گمان، ايشان بيان نموده اند كه قصد اعمال ماده (146) قانون اجراي احكام مدني در تبصره (1) ماده (8) آيين نامه اجرايي ماده (218) قانون ماليات هاي مستقيم مصوب 1390/3/23 وجود داشته و از آن نتيجه گرفته اند كه مواد (56) و (58) نيز بايستي محدود به مفاد اشاره شده قانون اجراي احكام مدني باشد. حال آن كه، چنين تلقي از اساس نادرست مي باشد؛ چرا كه «آيين نامه ماده (218) قانون ماليات هاي مستقيم» همان گونه كه از نام آن پيداست مستند به ماده مزبور تدوين شده است كه بدون اشاره به قانون اجراي احكام مدني و هيچ محدوديت ديگري، مقرر نموده است كه: «آيين نامه مربوط به قسمت وصول ماليات وزارتخانه هاي امور اقتصادي و دارايي و دادگستري تصويب و... خواهد شد.» بنا به مطالب ياد شده و با تأكيد بر اين كه موارد مورد شكايت و به طور كلي آيين نامه ماده (218) قانون ماليات هاي مستقيم در چهارچوب قانون وضع شده است، صدور قرار شايسته به رد شكايت مورد تقاضا است." خلاصه متن نامه شماره 200/ 4103 /ص مورخ 1403/2/30 رئيس كل سازمان امور مالياتي كشور به شرح زير است: "صلاحيت هيأت حل اختلاف موضوع ماده 216 قانون ماليات هاي مستقيم در اين مورد، مطابق با تصريح ماده (56) آيين نامه صرفاً تأييد تقدم تاريخ وجود حق يا تنظيم سند بر تاريخ بازداشت اموال غيرمنقول و همچنين احراز رسمي بودن سند يا قطعيت رأي دادگاه كه مورد استناد شخص ثالث بوده، مي باشد و از آن جا كه يكي از اعضاي اين هيأت از ميان قضات يا حقوقدانان مطلع در امور مالياتي با انتخاب رئيس كل دادگستري هر استان منصوب مي شود، بنابراين هيأت مذكور واجد صلاحيت علمي و تخصصي مورد نياز مي باشد. نهايتاً اين مقرره دلالتي بر صلاحيت اين هيأت نسبت به امكان عدم ترتيب اثر به مفاد اسناد رسمي يا احكام قطعي محاكم ندارد." همچنين معاون حقوقي و امور مجلس وزارت دادگستري نيز در پاسخ به شكايت مذكور به موجب لايحه شماره 4160 مورخ 1403/1/14 توضيح داده است كه: "ادله ابرازي شاكي داير بر مغايرت مقرره ياد شده با حكم كلي ماده (146) قانون اجراي احكام مدني مصوب 1356 در خصوص حق مراجعه مدعي براي اثبات ادعا به دادگاه، كامل نبوده و اين تلقي كه مصوبه مذكور جايگاه هيأت حل اختلاف مالياتي را بالاتر از محاكم حقوقي دادگستري نشانده است، برداشتي ناصواب بوده و نمي تواند موجبي براي درخواست ابطال باشد. مطابق ماده (56) آيين نامه اجرايي ماده (218) قانون ماليات هاي مستقيم ـ مصوب 1390: «هرگاه شخص ثالث نسبت به تمام يا قسمتي از اموال غير منقول بازداشت شده و حقوق ناشي از آن، ادعاي حق كند، عمليات اجرايي در صورتي متوقف مي شود كه دعوي، مستند به سند رسمي يا رأي قطعي دادگاه بوده و تاريخ وجود حق يا تنظيم سند، مقدم بر تاريخ بازداشت اموال غيرمنقول باشد و اين امر مورد تأييد هيأت حل اختلاف مالياتي موضوع ماده (216) قانون ماليات هاي مستقيم قرار گيرد.» قسمت اخير ماده مبين تأييد امر توسط هيأت حل اختلاف مالياتي ناظر بر تأييد اصالت مستندات مربوط به لحاظ بررسي «تاريخ وجود حق يا تنظيم سند» مي باشد كه هيأت ياد شده مراتب تأييد را در خصوص رعايت ترتيبات شكلي و ضوابط اجرايي وصول ماليات اعلام مي دارد. لذا اساساً آن هيأت در جايگاه بررسي ماهوي ادله و رد يا اثبات آنها نيست. ابطال و حذف عبارت «اسناد اداري» از بند (ب) ماده (58) آيين نامه مورد اعتراض به لحاظ مغايرت با ماده 1286 قانون مدني در تفكيك اسناد به رسمي و عادي؛ ديگر خواسته شاكي است كه موجه نمي نمايد. مقنن در ماده (1284) قانون مدني پيش بيني كرده هر نوشته كه در مقام دعوي يا دفاع قابل استناد باشد سند است و رسمي بودن و عادي بودن آن لزوماً نمي تواند مباينت و مغايرتي با سند اداري داشته باشد. اسناد تنظيمي توسط مأمورين دولتي در زمره اسناد قابل استناد بوده و مغايرتي با بيان قانونگذار ندارد و موجبي براي ابطال مقرره مورد اعتراض وجود ندارد." در اجراي ماده 84 قانون ديوان عدالت اداري پرونده به هيأت تخصصي مالياتي بانكي ديوان عدالت اداري ارجاع و اين هيأت به موجب دادنامه شماره 140331390002655473 مورخ 1403/11/6 عبارت «اسناد اداري» از بند ب ماده 58 اصلاحيه آيين نامه اجرايي موضوع ماده 218 قانون ماليات هاي مستقيم مصوب 1390/3/23 وزير امور اقتصادي و دارايي و وزير دادگستري را قابل ابطال تشخيص نداد و رأي به رد شكايت صادر نمود. رأي مزبور به دليل عدم اعتراض از سوي رئيس و يا ده نفر از قضات ديوان عدالت اداري قطعيت يافت. رسيدگي به ماده 56 از اصلاحيه آيين نامه اجرايي موضوع ماده 218 قانون ماليات هاي مستقيم مصوب 1390/3/23 وزير امور اقتصادي و دارايي وزير دادگستري در دستوركار جلسه هيأت عمومي قرار گرفت. هيأت عمومي ديوان عدالت اداري در تاريخ 1403/12/14 با حضور رئيس و معاونين ديوان عدالت اداري و رؤسا و مستشاران شعب ديوان تشكيل شد و پس از بحث و بررسي با اكثريت آراء به شرح زير به صدور رأي مبادرت كرده است. رأي هيأت عمومي براساس ماده 146 قانون اجراي احكام مدني: «هرگاه نسبت به مال منقول يا غيرمنقول يا وجه نقد توقيف شده شخص ثالث اظهار حقي نمايد اگر ادعاي مزبور مستند به حكم قطعي يا سند رسمي باشد كه تاريخ آن مقدم بر تاريخ توقيف است، توقيف رفع مي شود. در غير اين صورت عمليات اجرايي تعقيب مي گردد و مدعي حق براي جلوگيري از عمليات اجرايي و اثبات ادعاي خود مي تواند به دادگاه شكايت كند.» با توجه به حكم قانوني مذكور، ماده 56 آيين نامه اجرايي ماده 218 قانون ماليات هاي مستقيم كه براساس آن مقرر شده است: «هرگاه شخص ثالث نسبت به تمام يا قسمتي از اموال غيرمنقول بازداشت شده و حقوق ناشي از آن ادعاي حق كند، عمليات اجرايي در صورتي متوقف مي شود كه دعوي، مستند به سند رسمي يا رأي قطعي دادگاه بوده و تاريخ وجود حق يا تنظيم سند، مقدم بر تاريخ بازداشت اموال غيرمنقول باشد و اين امر مورد تأييد هيأت حل اختلاف مالياتي موضوع ماده 216 قانون ماليات هاي مستقيم قرار گيرد»، با ماده 146 قانون اجراي احكام مدني مغايرت دارد و مستند به بند 1 ماده 12 و مواد 13 و 88 قانون ديوان عدالت اداري مصوب سال 1392 از تاريخ تصويب ابطال مي شود. اين رأي براساس ماده 93 قانون ديوان عدالت اداري (اصلاحي مصوب 1402/2/10) در رسيدگي و تصميم گيري مراجع قضايي و اداري معتبر و ملاك عمل است. رئيس هيأت عمومي ديوان عدالت اداري ـ احمدرضا عابدي