رأي ﺷﻤﺎره 1184 ﻫﯿﺄت ﻋﻤﻮﻣﯽ دﯾﻮان ﻋﺪاﻟﺖ اداري ﺑﺎ ﻣﻮﺿﻮع ابطال ﻋﺒﺎرتي از از ﻣﺎده 6 آﯾﯿﻦ ﻧﺎﻣﻪ اﺟﺮاﯾﯽ ﺑﻨﺪ(ش) ﺗﺒﺼﺮه 6 ﻣﺎده واﺣﺪه ﻗﺎﻧﻮن ﺑﻮدﺟﻪ ﺳﺎل 1400 ﮐﻞ ﮐﺸﻮر ﻣﻮﺿﻮع ﺗﺼﻮﯾﺐ نامه شماره 115266 /ت 58791 هـ مورخ 28 /9 /1400 هيأت وزيران

رأي شماره ۱۱۸۴ هيأت عمومي ديوان عدالت اداري با موضوع : عبارت « مي‌تواند » از ماده ۶ آيين‌نامه اجرايي بند ( ش ) تبصره ۶ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ كل كشور موضوع تصويب‌نامه شماره ۱۱۵۲۶۶ / ت ۵۸۷۹۱ هـ مورخ ۲۸ / ۹ / ۱۴۰۰ هيأت وزيران كه مقرر داشته است « سازمان امور مالياتي كشور مي‌تواند ارزش روز انواع خودروهاي سواري و ... شماره ۰۰۰۳۶۲۱ – 24 /7 /1401 بسمه تعالي جناب آقاي اكبرپور رئيس هيأت‌ مديره و مديرعامل محترم روزنامه رسمي جمهوري اسلامي ايران يك نسخه از رأي هيأت عمومي ديوان عدالت اداري به شماره دادنامه ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۱۱۸۴ مورخ 29 /6 /1401 با موضوع : « عبارت « مي ‌تواند » از ماده ۶ آيين‌نامه اجرايي بند ( ش ) تبصره ۶ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ كل كشور موضوع تصويب ‌نامه شماره ۱۱۵۲۶۶ / ت ۵۸۷۹۱ هـ مورخ 28 /9 /1401 هيأت وزيران كه مقرر داشته است « سازمان امور مالياتي كشور مي‌ تواند ارزش روز انواع خودروهاي سواري و وانت دو تا اتاقك ( كابين ) را با توجه به سال ساخت يا واردات آنها و متناسب با جداول ارزش خودرو، موضوع تبصره ۶ ماده ۴۲ قانون ماليات بر ارزش افزوده كه تا پايان سال ۱۳۹۹ اعلام شده است، تعيين نمايد ». ابطال شد .» جهت درج در روزنامه رسمي به پيوست ارسال مي‌ گردد . مديركل هيأت عمومي و هيأت‌ هاي تخصصي ديوان عدالت اداري ـ يداله اسمعيلي‌فرد تاريخ دادنامه : 29 /6 /1401 شماره دادنامه : ۱۱۸۴ شماره پرونده : ۰۰۰۳۶۲۱ مرجع رسيدگي : هيأت عمومي ديوان عدالت اداري شاكي : آقاي سيد مسيح مولانا موضوع شكايت و خـواسته : ابطـال عـبارت « مي ‌تواند » از ماده ۶ آيين‌ نامه اجرايي بند ( ش ) تبصره ۶ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ كل كشور موضوع تصويب نامه شماره ۱۱۵۲۶۶ / ت ۵۸۷۹۱ هـ مورخ 28 /9 /1400 هيأت وزيران گردش كار : شاكي به موجب دادخواستي ابطال عـبارت « مي ‌تواند » از ماده ۶ و ابطال عبارت « اطلاع » از ماده ۷ و ماده ۹ از آيين ‌نامه اجرايي بند ( ش ) تبصره ۶ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ كل كشور موضوع تصويب نامه شماره ۱۱۵۲۶۶ / ت ۵۸۷۹۱ هـ مورخ 28 /9 /1400 هيأت وزيران را خواستار شده و در جهت تبيين خواسته اعلام كرده است كه : " مطابق با بند ( ش ) تبصره ( ۶ ) ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ كل كشور، « مأخذ محاسبه ماليات خودرو موضوع اين بند قيمت روز انواع خودرو با توجه به تاريخ ساخت يا واردات آن است كه توسط سازمان امور مالياتي كشور تا پايان سال ۱۳۹۹ تعيين و اعلام شده است ». درنتيجه صرفاً مأخذ تعيين ارزش خودرو، تبصره ( ۶ ) ماده ( ۴۲ ) قانون ماليات بر ارزش افزوده كه تا پايان سال ۱۳۹۹ اعـلام شـده است مي ‌باشد . حال آنكه در ماده ( ۶ ) آيين ‌نامه اجـرايي مـورد اعتراض،‌ با درج عبارت « مي ‌تواند » سـازمان امور مالياتي را در تعيين ارزش خـودروهـاي مشمول مخير كرده و صرفاً مقيد به استفاده از مبالغ تعيين شده موضوع تبصره ( ۶ ) ماده ( ۴۲ ) نكرده است . به عبارتي سازمان امور مالياتي در تعيين ارزش خودروهاي مورد اشاره مي ‌تواند به طور سليقه ‌اي از هر مرجع و منبعي استفاده كند . لذا درج عبارت مي‌ تواند در اين ماده در تعارض با حكم بند ( ش ) تبصره ( ۶ ) ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ كل كشور مي‌ باشد . مطابق با ماده ( ۲۰۳ ) قانون ماليات ‌هاي مستقيم، اوراق مالياتي به طور كلي بايد به شخص مؤدي ابلاغ گردد و در حالت كلي طبق فصل هشتم از باب چهارم قانون ماليات ‌هاي مستقيم، صرفاً اوراق مالياتي از وجاهت قانوني و ضمانت اجرايي برخوردار مي ‌باشند كه مراتب ابلاغ مطابق با قوانين مذكور و مقررات آيين دادرسي مدني راجع به ابلاغ رعايت گرديده باشد و اين در حالي است كه در آيين ‌نامه معترض‌عنه صرفاً با درج عبارت « اطلاع » ، سازمان از خود رفع مسئوليت كرده است . معني عبارت اطلاع از وسعت و دامنه بيشتري نسبت به ابلاغ برخوردار مي‌ باشد و هرنوع پيام رساندن و آگاه كردني را در بر مي‌ گيرد و اين در حالي است كه ابلاغ مقيد به حد و حصر و تابع تشريفات مربوطه مطابق با قوانين موضوعه مي ‌باشد . اگر چه در بند ( ش ) تبصره ( ۶ ) قانون بودجه ۱۴۰۰ سازمان امور مالياتي مكلف شده است كه مراتب را به نحو مقتضي به اطلاع اشخاص مشمول برساند لكن مراد از درج عبارت « به نحوه مقتضي به اطـلاع اشخـاص برسـاند » همـان رعايت تكاليف فصل هشتم از باب چهارم قانون ماليات ‌هاي مستقيم در خصوص ابلاغ مي‌ باشد . طبق ماده ۹ آيين‌ نامه معترض‌عنه درصورت عدم پرداخت ماليات متعلق،‌ سازمان مي ‌تواند از طريق عمليات اجرايي موضوع فصل نهم باب چهارم و فصل سوم باب پنجم قانون ماليات‌هاي مستقيم، ماليات متعلق را وصول نمايد . ماده ۹ آيين‌نامه در شرايطي وضع شده است كه مطابق با ماده ۲۴۴ قانون ماليات‌هاي مستقيم مرجع رسيدگي به كليه اختلاف‌هاي مالياتي جز در مواردي كه ضمن مقررات اين قانون مرجع ديگري پيش ‌بيني شده , هيأت حل اختلاف مـالياتي است و مطـابق با مـاده ۲۴۷ قـانون مـاليات‌ هاي مـستقيم آراء هيأت‌هاي حل اختلاف مالياتي بدوي قطـعي و لازم‌ الاجراست مگر اينكه ظرف مدت بيست روز از تاريخ ابلاغ مورد اعتراض كتبي قرار گيرد كه در اين صورت پرونده جهـت رسيدگي به هيأت حل اختلاف مـالياتي تجديد نظر احاله خواهد شد . حال آنكه مطابق با ماده ۹ آيين‌نامه معترض‌عنه بدون رعايت تشريفات فصل سوم از باب پنجم قانون ماليات‌هاي مستقيم در خصوص مرجع حل اختلاف مالياتي به يك باره ماليات مطالبه شده از مؤدي را قطعي در نظر گرفته است و با سلب حق اعتراض مؤدي به هيأت حل اختلاف مالياتي در خصوص اعتراض به ميزان ماليات مطالبه شده و يا اعتراض نسبت به ارزش خودرو مشمول , از طريق عمليات اجرايي موضوع فصل نهم باب چهارم قانون وصول خواهد كرد . از طرفي طبق ماده ( ۱۱ ) آيين ‌نامه مذكور چنانچه اشخاص مشمول، با توجه به حوادثي از قبيل سيل، زلزله، آتش‌سوزي و تصادف، نسبت به ارزش خودرو يا ماليات متعلق و يا اقدامات اجرايي موضوع ماده ( ۹ ) آيين‌نامه اعتراض داشته باشند، ‌اعتراض آن‌ها مطابق قانون رسيدگي مي‌شود . وضع ماده ( ۱۱ ) آيين‌نامه عملاً بلااثر و فاقد ضمانت اجرايي مي‌باشد چرا كه طبق ماده ( ۹ ) اين آيين‌نامه،‌ ماليات مطالبه شده قطعي در نظر گرفته شده است و مطابق با قانون ماليات‌هاي مستقيم، تنها مرجعي كه مي‌توان نسبت به ماليات‌هاي قطعي شده اعتراض نمود هيأت موضوع ماده ( ۲۱۶ ) قانون ماليات‌هاي مستقيم مي‌باشد . از طرفي مطابق با ماده ( ۲۱۶ ) قانون ماليات‌هاي مستقيم اين هيأت صرفاً صلاحيت ورود به شكايات ناشي از اقدامات اجرايي راجع به مطالبات دولت از مؤديان را دارد . همچنين ماده ( ۹ ) آيين‌نامه اجرايي مذكور در تعارض با اصل ۲۲ ، ۵۱ و ۱۳۸ قانون اساسي و ناديده گرفتن فصل دوم و فصل سوم از باب پنجم قانون ماليات‌هاي مستقيم در خصوص ترتيب رسيدگي و مرجع حل اختلاف مالياتي و تضييع حقـوق قانوني مؤديان مي‌باشد . بنا به مراتب فوق و با امعان نظر نسبت به اينكه عبارت « مي‌تواند » از ماده ( ۶ ) و عبارت « اطلاع » از ماده ( ۷ ) و همچنين ماده ( ۹ ) آيين ‌نامه اجرايي به شماره ۱۱۵۲۶۶ / ت ۵۸۷۹۱ / هـ مورخ 28 /9 /1400 در تعارض با قوانين حاكم وضع شده است مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشكيلات و آيين دادرسي ديوان عدالت اداري مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال آن مورد استدعاست . " متن مقرره مورد شكايت به شرح زير است : " تصويب نامه هيأت وزيران بسمه تعالي با صلوات بر محمد و آل محمد وزارت امور اقتصادي و دارايي ـ وزارت كشور وزارت تعاون، كار و رفاه اجتماعي هيأت وزيران در جلسه ۱۴۰۰ / ۹ / ۲۱ به پيشنهاد شماره ۲ / ۲۲۹۰۲ مورخ ۱۴۰۰ / ۲ / ۱۹ وزارت امور اقتصادي و دارايي و به استناد بند ( ش ) تبصره ( ۶ ) ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ كل كشور، آيين‌نامه اجرايي بند يادشده را به شرح زير تصويب كرد : آيين‌نامه اجرايي بند ( ش ) تبصره ( ۶ ) ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ كل كشور ........ ماده ۶ ـ سازمان مي‌ تواند ارزش روز انواع خودروهاي سواري و وانت دو اتاقك ( كابين ) را با توجه به سال ساخت يا واردات آنها و متناسب با جداول ارزش خودرو، موضوع تبصره ( ۶ ) ماده ( ۴۲ ) قانون ماليات بر ارزش افزوده كه تا پايان سال ۱۳۹۹ اعلام شده است، تعيين نمايد . ....... ـ معاون اول رئيس جمهور " در پاسخ به شكايت مذكور، معاون امور حقوقي دولت ( معاونت حقوقي رئيس جمهور ) به موجب لايحه شماره ۴۷۳۴۸ / ۳۰۹۱۷ مورخ ۱۴۰۱ / ۲ / ۳۱ به طور خلاصه توضيح داده است كه : " برداشت شاكي از مفهوم واژه « مي‌تواند » در ماده ( ۶ ) آيين‌نامه مورد شكايت، ناشي از تفسير اين عبارت در حيطه حقوق خصوصي است . توضيح اينكه برخلاف حقوق خصوصي كه واژه‌ها و عباراتي از قبيل مي‌تواند يا مجاز است، بيانگر اختيار اشخاص در انجام يا خودداري از عمل است، در حقوق عمومي حاكي از ايجاد صلاحيت قانوني است . بر اين اساس واژه « مي‌تواند » در ماده ( ۶ ) مصوبه مورد شكايت كه مخاطب آن سازمان امور مالياتي كشور است، به هيچ وجه به معناي اختيار و حق انتخاب اين سازمان نبوده، بلكه اين جواز را به موجب قانون به سازمان يادشده داده است تا ماليات خودروهاي موضوع مصوبه را تعيين نمايد . شايان ذكر است طبق بند ( ش ) تبصره ( ۶ ) قانون بودجه سال ۱۴۰۰ ، « مأخذ محاسبه ماليات خودرو موضوع اين بند قيمت روز انواع خودرو با توجه به تاريخ ساخت يا واردات آن است كه توسط سازمان امور مالياتي كشور تا پايان سال ۱۳۹۹ تعيين و اعلام شده است .» درج عبارت « اطلاع » در ماده ( ۷ ) آيين‌نامه مورد شكايت، دقيقاً منطبق با عبارت به كار رفته در بند ( ش ) تبصره ( ۶ ) ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ كل كشور است و ايراد شاكي مبني بر اين كه در مصوبه مورد شكايت بايد به جاي واژه « اطلاع » ، واژه « ابلاغ » موضوع ماده ( ۲۰۳ ) قـانون ماليات‌هاي مستقيم به كار برده مي‌شد، ايرادي غير قابل قبول است؛ چرا كه همان‌گونه كه قانون‌گذار در مقام بيان نحوه اطلاع‌رساني به اشخاص مشمول نبوده، آيين‌نامه اجرايي نيز در اين مقام نبوده و هيأت وزيران به پيروي از قانون‌گذار، عبارت « به نحو مقتضي به اطلاع اشخاص مشمول برساند » را كم و بيش در متن ماده ( ۷ ) مصوبه مورد اعتراض به كار برده است و ايرادي به آن وارد نيست . مضافاً اينكه مفاد ماده ( ۲۰۳ ) قانون ماليات‌هاي مستقيم ناظر بر ابلاغ اوراق مالياتي به مؤدي است . نظر به مراتب فوق درخواست اتخاذ تصميم شايسته داير به رد شكايت مطروحه، خواهشمند است ." در اجراي ماده ۸۴ قانون تشكيلات و آيين دادرسي ديوان عدالت اداري مصوب سال ۱۳۹۲ پرونده به هيأت تخصصي مالياتي، بانكي ديوان عدالت اداري ارجاع مي‌شود و هيأت مذكور به موجب دادنامه شماره ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۳۳۰ ـ ۱۴۰۱ / ۵ / ۲۹ ، مـاده ۷ و ماده ۹ از آيين‌نامه اجرايي بند ( ش ) تبصره ۶ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ كل كشور موضوع تصويب نامه شماره ۱۱۵۲۶۶ / ت ۵۸۷۹۱ هـ مورخ ۱۴۰۰ / ۹ / ۲۸ هيأت وزيران را قابل ابطال تشخيص نداد و رأي به رد شكايت صادر كرد . رأي مذكور به علت عدم اعتراض از سوي رئيس ديوان عدالت اداري يا ده نفر از قضات ديوان عدالت اداري قطعيت يافت . « رسيدگي به عبارت « مي‌تواند » از ماده ۶ آيين‌نامه اجرايي بند ( ش ) تبصره ۶ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ كل كشور موضوع تصويب نامه شماره ۱۱۵۲۶۶ / ت ۵۸۷۹۱ هـ مورخ ۱۴۰۰ / ۹ / ۲۸ هيأت وزيران در دستور كار هيأت عمومي قرار گرفت .» هيأت عمومي ديوان عدالت اداري در تاريخ 29 /6 /1401 با حضور رئيس و معاونين ديوان عدالت اداري و رؤسا و مستشاران و دادرسان شعب ديوان تشكيل شد و پس از بحث و بررسي با اكثريت آراء به شرح زير به صدور رأي مبادرت كرده است . رأي هيأت عمومي برمبناي بند « ش » تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۰ كل كشور مصوب 26 /12 /1399 ، كلّيه مالكين ( اعم از اشخاص حقيقي و حقوقي ) انواع خودروهاي سواري و وانت دو كابين داراي شماره انتظامي شخصي به نام خود و فرزندان كمتر از هجده سال و محجور تحت تكفل كه در پايان سال ۱۴۰۰ مجموع ارزش آنها بيش از ده ميليارد ريال باشد، به شرح مقرر در اين بند مشمول ماليات سالانه خودرو است و به موجب همين بند : « مأخذ محاسبه ماليات خودرو موضوع اين بند قيمت روز انواع خودرو با توجه به تاريخ ساخت يا واردات آن است كه توسط سازمان امور مالياتي كشور تا پايان سال ۱۳۹۹ تعيين و اعلام شده است ...» با توجه به احكام قانوني مذكور، ماده ۶ آيين‌نامه اجرايي بند ( ش ) تبصره ۶ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ كل كشور كه براساس آن مقرر شده است : « سازمان ( امور مالياتي كشور ) مي ‌تواند ارزش روز انواع خودروهاي سواري و وانت دو اتاقك ( كابين ) را با توجه به سال ساخت يا واردات آنها و متناسب با جداول ارزش خودرو، موضوع تبصره ( ۶ ) ماده ۴۲ قانون ماليات بر ارزش افزوده كه تا پايان سال ۱۳۹۹ اعلام شده است، تعيين نمايد » ، از جهت آنكه بكارگيري كلمه " مي‌تواند " در آن بيانگر اختيار سازمان امور مالياتي كشور براي استفاده از معيارها و مباني ديگر است كه سازمان امور مالياتي كشور اختياري براي استفاده از آن‌ها ندارد، بنابراين كلمه « مي ‌تواند » در ماده ۶ آيين ‌نامه اجرايي بند ( ش ) تبصره ۶ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ كل كشور مصوب 21 /9 /1400 هيأت وزيران خلاف قانون و خارج از حدود اختيار است و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشكيلات و آيين دادرسي ديوان عدالت اداري مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال مي‌ شود . رئيس هيأت عمومي ديوان عدالت اداري ـ حكمتعلي مظفري