رأي شماره 1918338 هيأت عمومي ديوان عدالت اداري با موضوع ابطال اطلاق عبارت «معافيت مذكور قابل تسري به فعاليتهاي پيمانكاري تأمين نيروي انساني نمي باشد» از ذيل صفحه 26 پيوست بخشنامه شماره 31091 مورخ 1388/12/26 و نيز صفحه 27 پيوست بخشنامه شماره 1833 - 1390/2/11 معاون ماليات بر ارزش افزوده سازمان امور مالياتي

شماره 0107376ـ 0107378 – 1402/8/6 بسمه تعالي مديرعامل محترم روزنامه رسمي جمهوري اسلامي ايران يك نسخه از رأي هيأت عمومي ديوان عدالت اداري به شماره دادنامه 140231390001918338مورخ 1402/7/25 با موضوع: «عبارت «معافيت مذكور قابل تسري به فعاليت هاي پيمانكاري تأمين نيروي انساني نمي باشد» از ذيل صفحه 26 پيوست بخشنامه شماره 31091 مورخ 1388/12/26 و نيز صفحه 27 پيوست بخشنامه شماره 1833 ـ 11/ 1390/2 معاون ماليات بر ارزش افزوده سازمان امور مالياتي كشور كه دلالت بر اين دارد كه معافيت مذكور قابل تسري به فعاليت هاي پيمانكاري تأمين نيروي انساني نيست از تاريخ تصويب ابطال شد» جهت درج در روزنامه رسمي به پيوست ارسال مي گردد. مديركل هيأت عمومي و هيأت هاي تخصصي ديوان عدالت اداري ـ يداله اسمعيلي فرد تاريخ دادنامه: 1402/7/25 - شماره دادنامه: 140231390001918338 شماره پرونده: 0107378 ـ 0107376 مرجع رسيدگي: هيأت عمومي ديوان عدالت اداري شاكي: آقاي بهمن زبردست طرف شكايت: سازمان امور مالياتي كشور موضوع شكايت و خواسته: ابطال اطلاق عبارت «معافيت مذكور قابل تسري به فعاليت هاي پيمانكاري تأمين نيروي انساني نمي باشد» از ذيل صفحه 26 پيوست بخشنامه شماره 31091ـ 1388/12/26 و نيز از ذيل صفحه 27 پيوست بخشنامه شماره 1833 ـ 1390/2/11 معاون ماليات بر ارزش افزوده سازمان امور مالياتي كشور گردش كار: شاكي به موجب دادخواستي ابطال اطلاق عبارت «معافيت مذكور قابل تسري به فعاليت هاي پيمانكاري تأمين نيروي انساني نمي باشد» از ذيل صفحه 26 پيوست بخشنامه شماره 31091ـ 1388/12/26 و نيز از ذيل صفحه 27 پيوست بخشنامه شماره 1833ـ 1390/2/11 معاون ماليات بر ارزش افزوده سازمان امور مالياتي كشور را خواستار شده و در جهت تبيين خواسته اعلام كرده است كه: "مقرره مورد شكايت كه در خصوص فهرست عناوين كالاها و خدمات معاف موضوع ماده 12 قانون ماليات بر ارزش افزوده مصوب سال 1387 است، با ذكر عبارت «معافيت مذكور قابل تسري به فعاليت هاي پيمانكاري تأمين نيروي انساني نمي باشد» معافيت بند 10 ماده 12 قانون ماليات بر ارزش افزوده مصوب سال 1387 را مطلقاً قابل تسري به فعاليت هاي پيمانكاري تأمين نيروي انساني ندانسته است. سازمان امور مالياتي، در همين خصوص در بخشنامه شماره 28004ـ 1388/11/12 فعاليت هاي پيمانكاري تأمين نيروي انساني را معاف از ماليات و عوارض موضوع اين قانون دانسته، اما اين معافيت را مشروط به اين نموده بود كه كارفرما حقوق و دستمزد نيروي انساني را به صورت مستقيم و بي واسطه تخصيص يا پرداخت و در دفاتر قانوني خود تحت عنوان هزينه حقوق و دستمزد ثبت نمايند و ليست بيمه و ماليات حقوق هم به نام كارفرما به سازمان هاي ذيربط ارائه گردد. گرچه هيأت عمومي ديوان عدالت اداري اين شرط خلاف قانون را طي دادنامه شماره 348 ـ 1397/3/1 ابطال نموده است، اما بعضاً ادارات مالياتي، در هنگام تعيين تكليف پرونده هاي ماليات بر ارزش افزوده سنوات گذشته پيمانكاران تأمين نيروي انساني كه به دليل عدم دريافت مطالباتشان از كارفرمايان موفق به تسويه بدهي ماليات بر ارزش افزوده خود نشده اند، با استناد به عدم ابطال مقرره مورد شكايت و نيز تاريخ صدور آن كه پس از تاريخ صدور مقرره ابطال شده طي دادنامه شماره 348 است، همچنين عدم ذكر ابطال از زمان تصويب در دادنامه مذكور كماكان ماليات بر ارزش افزوده مربوط به بخش حقوق و دستمزد قراردادهاي پيمانكاري تأمين نيروي انساني را مطالبه مي كنند. لذا با اتخاذ ملاك از دادنامه شماره 348 ـ 1397/3/1 درخواست ابطال از زمان صدور مقرره مورد شكايت را به دليل مغايرت با رأي مذكور و نيز مغايرت با بند 10 ماده 12 قانون ماليات بر ارزش افزوده مصوب سال 1387 و همچنين خروج از حدود اختيارات قانوني، از حيث تضييق دامنه شمول حكم مقنن دارم." متن مقرره مورد شكايت به شرح زير است: بخشنامه شماره 31091ـ 1388/12/26 معاون ماليات بر ارزش افزوده سازمان امور مالياتي كشور "مخاطبين روساي محترم امور مالياتي شهر و استان تهران مديران كل محترم ماليات بر ارزش افزوده شهر و استان تهران مديركل محترم امور مالياتي مؤديان بزرگ مديران كل محترم امور مالياتي استان ها موضوع: فهرست عناوين كالاها و خدمات مندرج در ماده 12 قانون ماليات بر ارزش افزوده ماده 12ـ عرضه كالاها و ارائه خدمات زير و همچنين واردات آنها حسب مورد از پرداخت ماليات معاف مي باشند. بند10ـ خدمات مشمول ماليات بر درآمد حقوق، موضوع ماليات هاي مستقيم توجه: معافيت مذكور قابل تسري به فعاليت هاي پيمانكاري تأمين نيروي انساني نمي باشد. ـ معاون ماليات بر ارزش افزوده سازمان امور مالياتي كشور" در پاسخ به شكايت مذكور، مديركل دفتر حقوقي و قراردادهاي مالياتي سازمان امور مالياتي كشور به موجب لايحه شماره 27181/212 /ص ـ 1401/12/25 توضيح داده است كه: "اصلاحات لازم در خصوص فهرست عناوين كالاها و خدمات معاف موضوع ماده 12 قانون ماليات بر ارزش افزوده موضوع بخشنامه هاي شماره 31091ـ 1388/12/26 و 1833 ـ 1390/2/11 طي بخشنامه شماره 169/96/260 ـ 1396/12/23 صورت گرفته است. لازم به ذكر است فهرست اخيرالذكر جايگزين فهرست بخشنامه هاي قبلي مي باشد و از آنجا كه عبارت «معافيت مذكور قابل تسري به فعاليت هاي پيمانكاري تأمين نيروي انساني نمي باشد» از مندرجات بند 10 در خصوص خدمات مشمول ماليات بر درآمد حقوق موضوع قانون ماليات هاي مستقيم مندرج در صفحه 12 فهرست اصلاحي، حذف شده است. بدين لحاظ ادعاي شاكي فاقد وجاهت قانوني مي باشد. علاوه بر اين در جزء 4 بند (ب) ماده 9 قانون ماليات بر ارزش افزوده مصوب سال 1400 ارائه خدماتي كه مابه ازاي آن به صورت حقوق و دستمزد پرداخت مي شود در صورتي كه مشمول فصل ماليات بر درآمد حقوق موضوع قانون ماليات هاي مستقيم باشد از پرداخت ماليات و عوارض معاف شده است. همچنين طبق مفاد تبصره جزء ياد شده مقرر شده است كه در ارائه خدمت توسط شركت هاي تأمين نيروي انساني و شركت هايي كه از طريق قراردادهاي حجمي خدمات خود را با در اختيار گذاشتن نيروي كار به متقاضي ارائه مي كنند (مانند شركت هاي ارائه دهنده خدمات پرستاري و خدمات نظافتي) بخشي از قرارداد كه مربوط به هزينه هاي حقوق و دستمزد است، معاف باشد. در ادامه تصريح شده است كه حكم اين بند مشروط به تأييد ميزان حقوق و دستمزد و مزايا توسط سازمان بيمه گر است. خواسته شاكي با مفاد بخشنامه 1833ـ 1390/2/11 مشابهت دارد. لذا درخواست رسيدگي توأمان درخواست مي شود. تقاضاي رسيدگي و رد شكايت شاكي را دارد." هيأت عمومي ديوان عدالت اداري در تاريخ 1402/7/25 با حضور رئيس و معاونين ديوان عدالت اداري و رؤسا و مستشاران شعب ديوان تشكيل شد و پس از بحث و بررسي با اكثريت آراء به شرح زير به صدور رأي مبادرت كرده است. رأي هيأت عمومي هيأت عمومي ديوان عدالت اداري سابقاً و براساس آراي مختلف خود از جمله دادنامه هاي شماره 348 مورخ 13987/3/1 و شماره 3274 مورخ 1400/12/17 مطالبه ماليات بر ارزش افزوده از حقوق پرداختي به حقوق بگيران را با هر نوع شيوه پرداخت و تحت هر نوع قرارداد (پيمانكار نيروي انساني، حجمي و ...) غيرصحيح تشخيص داده و از طرفي بند 10 ماده 12 قانون ماليات بر ارزش افزوده مصوب سال 1387 به عنوان قانون حاكم در زمان تصويب مقرره مورد شكايت اصولاً خدمات مشمول ماليات درآمد حقوق را از موارد معاف از ماليات بر ارزش افزوده اعلام كرده است. بنا به مراتب فوق، عبارت «معافيت مذكور قابل تسري به فعاليت هاي پيمانكاري تأمين نيروي انساني نمي باشد» از ذيل صفحه 26 پيوست بخشنامه شماره 31091 مورخ 1388/12/26 و نيز صفحه 27 پيوست بخشنامه شماره 1833ـ 1390/2/11 معاون ماليات بر ارزش افزوده سازمان امور مالياتي كشور كه دلالت بر اين دارد كه معافيت مذكور قابل تسري به فعاليت هاي پيمانكاري تأمين نيروي انساني نيست، بر خلاف مفاد بند 10 ماده 12 قانون ماليات بر ارزش افزوده مصوب سال 1387 و مفاد آراي صدرالذكر هيأت عمومي ديوان عدالت اداري است و مستند به بند 1 ماده 12 و مواد 13 و 88 قانون ديوان عدالت اداري مصوب سال 1392 از تاريخ تصويب ابطال مي شود. اين رأي براساس ماده 93 قانون ديوان عدالت اداري (اصلاحي مصوب 1402/2/10) در رسيدگي و تصميم گيري مراجع قضايي و اداري معتبر و ملاك عمل است. رئيس هيأت عمومي ديوان عدالت اداري ـ حكمتعلي مظفري