راي شماره 1440 هيات عمومي ديوان عدالت اداري با موضوع ابطال يك عبارت از جزء 1-1 بند (ب) دستورالعمل شماره 200/97/22/ص مورخ 1397/08/19 رئيس كل سازمان امور مالياتي كشور درخصوص غير قابل اعتراض بودن آراي هيات هاي حل اختلاف مالياتي

رأي شماره 1440 هيأت عمومي ديوان عدالت اداري با موضوع : بند 1ـ1 قسمت ( ب ) دستورالعمل شماره 200 / 97 / 22 / ص مورخ 19 / 8 / 1397 رئيس كل سازمان امور مالياتي كشور كه در راستاي رأي صادره از سوي هيأت حل اختلاف ماده 157 قانون ماليات‌هاي مستقيم در بحث تعيين مؤدي واقعي صادر شده و مقرر كرده است كه : « رأي صادره در اجراي تبصره مذكور مبني ... شماره0101446 1401 / 11 / 8 بسمه تعالي جناب آقاي اكبرپور رئيس هيأت‌مديره و مديرعامل محترم روزنامه رسمي جمهوري اسلامي ايران يك نسخه از رأي هيأت عمومي ديوان عدالت اداري به شماره دادنامه 140109970905811440 مورخ 1401 / 8 / 17 با موضوع : « بند 1ـ1 قسمت ( ب ) دستورالعمل شماره 200 / 97 / 22 / ص مورخ 1397 / 8 / 19 رئيس كل سازمان امور مالياتي كشور كه در راستاي رأي صادره از سوي هيأت حل اختلاف ماده 157 قانون ماليات‌هاي مستقيم در بحث تعيين مؤدي واقعي صادر شده و مقرر كرده است كه : « رأي صادره در اجراي تبصره مذكور مبني بر مطالبه ماليات از مؤدي واقعي قابل تجديدنظرخواهي يا شكايت توسط اداره امور مالياتي براي طرح در مراجع بعدي مالياتي نخواهد بود » ، از تاريخ تصويب ابطال شد .» جهت درج در روزنامه رسمي به پيوست ارسال مي‌گردد . مديركل هيأت عمومي و هيأت‌هاي تخصصي ديوان عدالت اداري ـ يدالله اسمعيلي‌فرد تاريخ دادنامه : 1401 / 8 / 17 شماره دادنامه : 1440 شماره پرونده : 0101446 مرجع رسيدگي : هيأت عمومي ديوان عدالت اداري شاكي : آقاي بهمن زبردست موضـوع شكـايت و خـواسته : ابطال يك عبارت از جزء 1ـ1 بند ( ب ) دستورالعمل شماره 200 / 97 / 22 / ص مورخ 1397 / 8 / 19 رئيس كل سازمان امور مالياتي كشور گردش كار : شاكي به موجب دادخواستي ابطال يك عبارت از جزء 1ـ1 بند ( ب ) دستورالعمل شماره 200 / 97 / 22 / ص مورخ 1397 / 8 / 19 رئيس كل سازمان امور مالياتي كشور را با استناد به مواد 247، 251 و 256 قانون ماليات‌هاي مستقيم ( حق اعتراض به آراي هيأت‌هاي حل اختلاف مالياتي ) و دادنامه شماره 9909970905810464 مورخ 1399 / 3 / 27 هيأت عمومي ديوان عدالت اداري، خواستار شده و اينگونه اعلام كرده است كه : " به موجب حكم مقرر در جزء 1ـ1 بند ( ب ) دستورالعمل مورد اعتراض، عملاً فرض شده است كه آراي هيأت‌هاي حل اختلاف مالياتي صادره در اجراي ماده 157 قانون ماليات‌هاي مستقيم، در صورتي كه رأي به « غير مؤدي بودن » مؤدي مورد نظر اداره مالياتي و مطالبه ماليات از شخص ديگري داده باشند، صد در صد درست و غير قابل اعتراضند؛ در حالي كه عقلاً چنين فرضي قابل پذيرش نيست چرا كه در صورت اشتباه بودن آراي هيأت‌هاي حل اختلاف مالياتي، شخصي كه به اشتباه مؤدي تلقي شده ناچار به پرداخت ماليات خواهد بود . بنابراين حكم مذكور به جهت سلب حق اعتراض از اشخاص خلاف قانون و همچنين خارج از حدود اختيارات سازمان امور مالياتي است ." متن مقرره مورد شكايت به شرح زير است : " شماره 200 / 97 / 22 / ص مورخ 1397 / 08 / 19؛ دستورالعمل نحوه بررسي و رسيدگي به پرونده‌هاي مالياتي دارندگان كارت بازرگاني و پيله وري در اجراي تبصره ماده 157 قانون ماليات‌هاي مستقيم : .................. ب ) نحوه و چگونگي رسيدگي هيأت حل اختلاف مالياتي در اجراي تبصره ماده 157 قانون ماليات‌هاي مستقيم در مواردي كه مؤدي با ارائه دليل، اسناد و مدارك به شرح بند « الف » بصورت مكتوب اعلام نمايد كه ماليات مطالبه شده مربوط به او نبوده و مؤدي واقعي شخص ديگري است . پرونده امر در هر مرحله‌اي كه باشد، مي‌بايست به قيد فوريت و خارج از نوبت در هيأت حل اختلاف مالياتي به شرح زير مورد رسيدگي قرار گيرد : 1ـ قبل از قطعيت درآمد مشمول ماليات ( در مواردي كه هيأت حل اختلاف مالياتي در مرحله اعتراض مؤدي به برگ تشخيص با اعتراض به رأي هيأت حل اختلاف مالياتي بدوي تشكيل شده باشد ) 1ـ1 در مواردي كه اعتراض مؤدي به شرح بند « ب » مورد قبول و پذيرش هيأت‌هاي حل اختلاف مالياتي واقع شده باشد : در اين صورت هيأت حل اختلاف مالياتي مي‌بايست در اجراي تبصره ماده 157 قانون ماليات‌هاي مستقيم نسبت به انشاء رأي جهت مطالبه ماليات از مؤدي واقعي كه مشخصات آن نيز مي‌بايست در متن رأي درج گردد، اقدام نمايد . رأي صادره در اجراي تبصره مذكور مبني بر مطالبه ماليات از مؤدي واقعي قابل تجديدنظرخواهي با شكايت توسط اداره امور مالياتي براي طرح در مراجع بعدي مالياتي نخواهد بود . اين حكم در خصوص بخشي از يك رأي نيز كه در اجراي تبصره ماده 157 قانون ماليات‌هاي مستقيم صادر شده باشد، جاري خواهد بود . ..................... ـ رئيس كل سازمان امور مالياتي كشور " در پاسخ به شكـايت مذكور مـديركل دفتر حقـوقي و قـراردادهـاي مـالياتي سـازمان امـور مـالياتي كشـور به موجب لايحه شماره 13597 مورخ 1401 / 06 / 27 توضيح داده است كه : " وفق مفاد تبصره ماده 157 قانون ماليات‌هاي مستقيم، در مواردي كه ماليات به هر علت از غير مؤدي مطالبه شده باشد پس از تأييد مراتب از طرف هيأت حل اختلاف مالياتي مطالبه ماليات از غير مؤدي در هر مرحله‌اي كه باشد كان لم يكن تلقي مي‌شود و در اين صورت اداره امور مالياتي مكلف است بدون رعايت مرور زمان موضوع ماده ياد شده، ظرف يك سال از تاريخ صدور رأي هيأت مزبور، ماليات متعلق را از مؤدي واقعي مطالبه نمايد وگرنه مشمول مرور زمان خواهد بود . در اين راستا با توجه به اين كه برخي از دارندگان كارت بازرگاني و پيله وري، پس از رسيدگي و صدور برگ تشخيص ماليات، اعتراض داشته‌اند كه درآمد حاصله و ماليات مطالبه شده، متعلق به آنان نبوده و به شخص ديگري تعلق داشته و مطالبه ماليات از غير مؤدي صورت گرفته است، به منظور ايجاد وحدت رويه و تسريع در رسيدگي به اين قبيل ادعاها و از سوي ديگر با توجه به اتخاذ رويه‌هاي متفاوت از سوي هيأت‌هاي حل اختلاف مالياتي، دستورالعمل نحوه بررسي و رسيدگي به پرونده‌هاي مالياتي دارندگان كارت بازرگاني و پيله‌وري به شماره 200 / 97 / 22 / ص مورخ 1397 / 8 / 19 صادر و ابلاغ شده است كه به موجب بند ( الف ) دستورالعمل مزبور هرگاه پس از ابلاغ برگ تشخيص، قطعي يا مطالبه ماليات، مؤدي موصوف ادعا نمايد كه ماليات مطالبه شده مربوط به او نيست، مي‌بايست مراتب را به طور مكتوب با ارائه دلايل كافي، اطلاعات و اسناد و مدارك مثبته از جمله قرارداد منعقده با ذينفع، وكالت نامه تنظيمي با ذينفع، معرفي و ارائه مشخصات ذينفع، مشتمل بر نام و نام خانوادگي، نام شركت، شماره شناسنامه، شماره ثبت، كد ملي، شماره اقتصادي، تاريخ تولد، تاريخ ثبت، نشاني محل سكونت يا فعاليت و يا اقامتگاه قانوني، تلفن‌هاي تماس، ( پست الكترونيكي در صورت امكان ) و همچنين رسيد دريافت كارمزد از ذينفع يا مشخصاً وجوه واريزي بابت كارمزد به حساب مدعي ( مؤدي ) صورت ريز گردش كليه حساب‌هاي بانكي مؤدي ( شخص مدعي ) در سال مورد رسيدگي با امضاء و درج تاريخ ( در صورت وجود هر يك از اطلاعات مزبور ) ، به اداره امور مالياتي مربوط تسليم نمايد . همان گونه كه ملاحظه مي‌شود مؤدي بايد با ارائه دلايل، اسناد و مدارك متقن و كافي به شرح فوق اعلام كند كه ماليات مطالبه شده مربوط به او نبوده و مؤدي واقعي شخص ديگري است . به اين ترتيب در مواردي كه اعتراض مؤدي با ادله ياد شده مورد قبول و پذيرش هيأت‌هاي حل اختلاف مالياتي واقع شده باشد، هيأت حل اختلاف مالياتي در اجراي تبصره ماده 157 قانون ماليات‌هاي مستقيم نسبت به انشاء رأي جهت مطالبه ماليات از مؤدي واقعي كه مشخصات آن نيز مي‌بايست در متن رأي درج گردد، اقدام مي‌نمايد . بنابراين با عنايت به اينكه حكم تبصره ماده ( 157 ) قانون ماليات‌هاي مستقيم فاقد قيد و حصر بوده و در اين گونه موارد حقي از اداره امور مالياتي از باب تعديل ماليات تضييع نمي‌شود تا مأمور مالياتي به واسطه احقاق حقوق دولت نسبت به رأي صادره معترض باشد، بلكه صرفاً مطالبه اصل و جرائم مالياتي به موجب رأي هيأت از غير مؤدي رفع تعرض و به موجب برگ تشخيص صادره بعدي به مؤدي واقعي انتقال مي‌يابد، از اين حيث رأي مذكور از طرف مأموران مالياتي ذي‌ربط قابل تجديدنظر خواهي محسوب نشده و درج عبارت « رأي صادره در اجراي تبصره مذكور مبني بر مطالبه ماليات از مؤدي واقعي قابل تجديدنظر خواهي يا شكايت توسط اداره امور مالياتي براي طرح در مراجع بعدي نخواهد بود » در متن بخشنامه، با عنايت به توضيحات ذكر شده عاري از ايراد قانوني تلقي مي‌شود . با عنايت به موارد پيش گفته، تقاضاي رسيدگي و رد شكايت شاكي مورد درخواست مي‌باشد ." هيأت عمـومي ديوان عدالت اداري در تاريخ 1401 / 8 / 17 به رياست معاون قضايي ديوان عدالت اداري در امور هيأت عمومي و با حضور معاونين ديوان عدالت اداري و رؤسا و مستشاران و دادرسان شعب ديوان تشكيل شد و پس از بحث و بررسي با اكثريت آراء به شرح زير به صدور رأي مبادرت كرده است . رأي هيأت عمومي اولاً تبصره ماده 157 قانون ماليات‌هاي مستقـيم ( اصلاحي مصـوب 1380 / 11 / 27 ) صرفـاً درصدد بيان اين موضـوع است كه چنانچه مطـالبه ماليات از غيرمـؤدي صـورت پذيرفته باشد، مي‌بايست موضـوع در هيأت حل اختلاف مالياتي مطرح شود و پس از تأييد هيـأت، مطالبه از غيرمؤدي كان لم يكن مي‌شود و اداره امور مالياتي بدون رعايت مرور زمان مكلّف است ظرف يك سال از صدور رأي هيأت مزبور ماليات را از مؤدي واقعي مطالبه نمايد وگرنه مشمول مرور زمان است و طرف شكايت به جهت اينكه ادارات امور مالياتي فرصت يك ساله را از دست ندهند به تصويب مقرره معترض‌عنه و نفي حق تجديدنظرخواهي و اعتراض نسبت به رأي هيأت حل اختلاف مالياتي اقدام نموده است و اين در حالي است كه به صراحت قانون، رأي هيأت حل اختلاف مالياتي وفق تبصره‌هاي 3 و 4 از ماده 247 و ماده 251 قانون ماليات‌هاي مستقيم هم از سوي مؤديان و هم از سوي ادارات مالياتي قابل اعتراض است و هيچ دليل قانوني مبني بر اينكه اين حق از ادارات امور ماليـاتي سلب شود ( علي‌الخصوص با فرض تصور حالاتي كه مي‌تواند رعايت حقوق بيت‌المال را تحت الشعاع قرار دهد ) وجـود ندارد . ثانياً مـرجع تشخيص اين امـر كه رأي هيـأت حل اخـتلاف مـاده 157 قـانون ماليات‌هاي مستقيم غير قابل اعتراض است يا قابل اعتراض، به دلالت عمومـات حاكم و ماده 16 قانون تشكيلات و آيين دادرسي ديـوان عدالت اداري، خود هيأت حل اختلاف ماليـاتي است و نه ادارات مالياتي و از سوي ديگر رأي هيأت ماده 216 قانون ماليات‌هاي مستقيم كه به موجب قانون قطعي و لازم‌الاجرا است، قابل اعتراض نيز هست و قطعي و لازم‌الاجـرا بودن غير از مقـوله قابل اعتراض بودن است . بنا به مراتب فوق، فراز مورد شكايت از بند 1ـ1 قسمت ( ب ) دستورالعمل شماره 200 / 97 / 22 / ص مورخ 1397 / 8 / 19 رئيس كل سازمان امور مالياتي كشور كه در راستـاي رأي صادره از سوي هيـأت حـل اختلاف مـاده 157 قانون ماليات‌هاي مستقيم در بحث تعيين مؤدي واقعي صادر شده و مقرر كرده است كه : «... رأي صادره در اجراي تبصره مذكور مبني بر مطالبـه ماليات از مـؤدي واقعـي قابل تجديدنظرخواهي يا شكايت توسط اداره امور ماليـاتي براي طـرح در مراجع بعـدي مالياتي نخواهد بود » ، خلاف قانون و خارج از حدود اختيار است و مستند به بند 1 ماده 12 و مواد 13 و 88 قانون تشكيلات و آيين دادرسي ديوان عدالت اداري مصوب سال 1392 از تاريخ تصويب ابطال مي‌شود هيأت عمومي ديوان عدالت اداري معاون قضايي ديوان عدالت اداري ـ مهدي دربين