رأي شماره 1428291 هيئت تخصصي مالياتي، بانكي ديوان عدالت اداري با موضوع رد شكايت ابطال بخشنامه شماره 46 /98 /200 مورخ 1398/5/28 سازمان امور مالياتي در مورد دريافت ماليات از فيش حج، الزام به استرداد مبالغ دريافتي مازاد بر مقررات قانوني (استرداد ماليات اضافه دريافتي)

هيئت تخصصي مالياتي، بانكي * شماره پــرونـــده: هـ ت/0300212 * شماره دادنامه سيلور: 140431390001428291 تاريخ : 1404/06/15 * شاكي : آقاي علي اكبر خواجوئي * طرف شكايت: سازمان امور مالياتي كشور * موضوع شكايت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره 46 /98 /200 مورخ 1398/5/28 سازمان امور مالياتي در مورد دريافت ماليات از فيش حج، الزام به استرداد مبالغ دريافتي مازاد بر مقررات قانوني (استرداد ماليات اضافه دريافتي) ـــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ * شاكي دادخواستي به طرفيت سازمان امور مالياتي كشور به خواسته ابطال بخشنامه فوق الذكر به ديوان عدالت اداري تقديم كرده كه به هيئت عمومي ارجاع شده است متن مقرره مورد شكايت به قرار زير مي باشد: موضوع: رفع ابهام درخصوص محاسبه ماليات بر ارث امتياز فيش حج با توجه به سؤالات و ابهامات مطرح شده درخصوص نحوه محاسبه ماليات بر ارث (امتياز فيش حج) در قانون ماليات هاي مستقيم اصلاحي مصوب 1394/4/31 بدينوسيله اعلام مي دارد: نظر به اينكه ارزش (امتياز فيش حج) ناشي از دو قسمت مجزا از جمله مبالغ پرداختي متوفي سپرده شده در حساب مربوط و سودهاي ناشي از آن و تفاوت قيمت ميزان سپرده با ارزش امتياز مربوط مي باشد: بنابراين، آن بخش از (امتياز فيش حج) كه در قالب سپرده نزد بانك بوده و به آن سود نيز تعلق مي گيرد، اعم از اصل سپرده و سود آن تا زمان انتقال، از مصاديق اموال و دارايي هاي موضوع بند (1) ماده (17) قانون مزبور و بخشي از امتياز مذكوركه مازاد بر ارزش سپرده گذاري و سود آن است، از مصاديق اموال و حقوق مالي موضوع بند (3) ماده (17) قانون ياد شده مي باشد. لازم به ذكر است درخصوص (فيش حج واجب) در صورتي كه سفرحج واجب توسط يكي از وراث يا نايب يا اجير به نيابت از متوفي انجام شود (فيش حج واجب) از شمول ماليات بر ارث خارج خواهد بود. * دلايل شاكي براي ابطال مقرره مورد شكايت: سازمان امور مالياتي علاوه بر ماليات فيش ده ميليون ريالي و سود آن كه قانوني بوده نسبت به فيش حج مبلغ يك ميليارد ريال قيمت گذاري نموده به عنوان ماليات اموال و دارائي مبلغ 99/000/000 ريال دريافت نموده است كه به دلايل زير صراحتاً برخلاف قانون ماليات هاي مستقيم مي باشد. 1ـ در فصل چهارم قانون ماليات بر ارث ماده 17ـ كه عيناً درج مي گردد ( ماده 17ـ اموال و دارايي هايي كه در نتيجه فوت شخص اعم از فوت واقعي يا فوت فرضي به شرح زير مشمول ماليات است: بند3ـ نسبت به حق الامتياز و ساير اموال و حقوق مالي كه در بندهاي مذكور به آنها تصريح نشده است به نسبت 10 % ارزش روز در تاريخ تحويل يا ثبت انتقال به وراث فيش حج تمتع نه حق الامتياز است نه اموال است نه حقوق مالي (غير از ماليات 10/000/000 ريال سپرده نزد بانك ملي و سود آن كه ماليات آن پرداخت شده است) ولي سازمان امور مالياتي بر خلاف قانون فوق براي فيش حج مبلغ يك ميليارد ريال قيمت گذاري كرده و مبلغ 99/000/000 ريال ماليات آن را دريافت نموده است آيا اگر آن مرحوم در قيد حيات بود و در قبال فيش حج به زيارت اعزام مي شد اموال و دارايي به نفعش ايجاد مي شد يا فقط فريضه حج واجب انجام داده بود. حال كه فوت نموده و نتوانسته يك فريضه واجب شرعي را انجام دهد مالي بين وارث تقسيم نمي شود كه ماليات پرداخت نمايند يا اگر ورثه از انجام حج منصرف شوند فيش حج را به بانك ملي تسليم نمي نمايند. غير از مبلغ ده ميليون ريال سپرده و سود آن وجهي به آنها پرداخت مي شود كه ماليات آن را پرداخت نمايند اصولاً دارايي بايد به صورت فيزيكي موجود باشد و حقوق مالي نيز بايد مبلغ در آن مندرج باشد كه هيچكدام نبوده است ضمناً لازم است به استحضار برساند كه سازمان امور مالياتي طي در فرم نتيجه رسيدگي به درخواست گواهي نوع اموال را "اموال و دارايي" عنوان نموده ولي در اظهار نامه ارسالي براي اينجانب از عنوان حق الامتياز استفاده نموده است كه فيش حج تمتع فاقد حق امتياز مي باشد. 2ـ در ماده 34 قانون ماليات بر ارث چنين مي آيد ماده 34ـ اشخاص زير مجاز نيستند قبل از اخذ گواهي پرداخت ماليات مربوطه موضوع اين قانون اموال و دارايي هاي متوفي را به وارث يا موصي له تسليم كنند و يا به نام آنها ثبت و يا معاملاتي راجع به اموال و دارائي هاي مزبور انجام دهند به استحضار مي رساند در بندهاي ذيل اين ماده نام (سازمان حج و زيارت) سازماني كه امور مربوط به نقل و انتقال فيش حج را انجام مي دهد نيامده است معني آن اين است كه فيش حج مشمول ماليات قانوني نبوده و نمي باشد. 3ـ در ماده 2 و تبصره آئين نامه اجرايي ماده 34 كه عيناً نقل مي شود آمده است: ماده 2 ـ تبصره: در مواردي كه در اجراي بند(ب) ماده (26) قانون بخشي از ارزش يك مال پس از كسر ديون محقق واجبات مالي و عبادي و هزينه كفن و دفن مشمول ماليات نشود. باقيمانده آن مال نسبت به ارزش كل مال مزبور در زمان فوت به ماخذ و نرخ هاي بندهاي (1) تا (5) ماده (17) قانون مشمول ماليات خواهد بود، صراحتاً واجبات مالي وعبادي را از شمول ماليات مستثني نموده است. 4ـ سازمان امور مالياتي در پاسخ اظهار نامه شماره 1402220006136633 مورخ 1402/12/5 اينجانب در مورد خلاف قانوني دريافت ماليات از فيش حج عنوان نموده است كه "رياست كل وقت سازمان امور مالياتي كشور با صدور بخشنامه شماره 46 /98 /200 مورخ 1398/5/28 اين ماليات را وضع نموده است"و هيچ اشاره اي به قانوني بودن اين نوع ماليات ننموده و به عبارتي مسئولين فعلي مالياتي دلايل قانوني در مورد دريافت ماليات از فيش حج ابراز نداشته اند و مسئوليت آن را متوجه مسئول سابق دانسته اند. لذا با توجه به اينكه فيش حج تمتع نه مشمول حق امتياز بوده و نه دارايي و نه حقوق مالي خواستار ابطال بخشنامه موضوع شكايت مي باشم. * خلاصه مدافعات طرف شكايت: در ارتباط با درخواست استرداد ماليات اضافي رسيدگي به اين بخش از دادخواست (با توجه به ماده12 قانون ديوان عدالت اداري) از حدود صلاحيت و اختيارات هيئت عمومي ديوان عدالت اداري خارج است. در ارتباط با درخواست ابطال بخشنامه شماره 46 /98 /200 مورخ 1398/5/28. 1ـ براساس ماده 17 قانون ماليات هاي مستقيم اموال و دارايي هايي كه در نتيجه فوت شخص اعم از واقعي يا فرضي انتقال مي يابد، مشمول ماليات است. هرچند مال در قانون مدني به روشني تعريف نشده است، اما به طور كلي مال را مي توان به عنوان هر آن چه قابل تملك و مبادله (نقل و انتقال) و داراي نفع عقلائي باشد و به بيان ديگر هر چيزي كه به وجه رايج كشور قابل تقويم باشد و ارزش اقتصادي داشته باشد، در نظر گرفت. همچنين به موجب بند (ب) ماده 1 قانون مبارزه با پولشويي، مال عبارت است از هر نوع دارايي اعم از مادي يا غيرمادي، منقول يا غيرمنقول، مشروع يا غيرمشروع و هر نوع منفعت يا امتياز مالي و همچنين كليه اسناد مبين حق، اعم از كاغذي يا الكترونيكي نظير اسناد تجاري، سهام يا اوراق بهادار از سوي ديگر، دارايي مجموع اموال، مطالبات و حقوق اشخاص را در بر مي گيرد با عنايت به مراتب فوق و مفاد ماده 17 قانون ماليات هاي مستقيم، از آنجايي كه فيش حج خود داراي ارزش اقتصادي مشخصي در بازار (عموماً مازاد بر سپرده اوليه و سود آن) بوده كه قابليت فروش و واگذاري به سايرين اشخاص را دارد، استدلال شاكي مبني بر اينكه نمي توان فيش حج را مال يا حقوق مالي و دارايي دانست، فاقد وجاهت قانوني است. بديهي است در صورتي كه بنابر ادعاي شاكي، ورثه فيش حج را به بانك نمايند و مبلغي به ميزان سپرده اوليه و سود آن از بانك دريافت كنند، صرفاً مشمول ماليات مي باشند كه مطابق بخشنامه مورد شكايت از مصاديق بند (1) ماده 17 قانون ماليات هاي مستقيم تلقي مي شود. 2ـ بنا به صراحت ماده 34 قانون ماليات هاي مستقيم و بند (1) آن، بانك ها و ساير مؤسسات مالي و اعتباري، شركت ها، مؤسسات، نهادهاي عمومي غيردولتي و ساير اشخاص حقوقي دولتي و غيردولتي كه وجوه نقد يا سفته يا جواهر و يا هر نوع مال ديگر از متوفي نزد خود دارند، مجاز نيستند قبل از اخذ گواهي پرداخت ماليات مربوط موضوع اين قانون، اموال و دارايي هاي متوفي را به وراث يا موصي له تسليم كنند و يا به نام آن ها ثبت و يا معاملاتي راجع به اموال و دارايي هاي مزبور انجام دهند. بنابراين به دليل شمول مفاد اين ماده به كليه اشخاص حقوقي ادعاي شاكي مبني بر عدم تصريح نام سازمان حج و زيارت در ماده 34 قانون مذكور، قابل استماع نيست. 3ـ شاكي در بخشي از شكايت خود بيان مي دارد، اگر متوفي در قيد حيات بود و به سفر حج مشرف مي شد اموال و دارايي به نفعش ايجاد نمي شد و صرفاً فريضه شرعي انجام شده بود. در اين خصوص لازم به ذكر است به استناد قسمت اخير بخشنامه مورد شكايت، در صورتي كه سفر حج واجب توسط يكي از وراث يا نايب يا اجير به نيابت از متوفي انجام شود، فيش حج واجب از شمول ماليات بر ارث خارج خواهد بود. ماليات موضوع بند 3 ماده 17 قانون مورد اشاره در صورتي مطالبه مي شود كه ورثه فيش حج را به قيمت تعيين شده در بازار، به شخص ديگري واگذار نمايد. با توجه به موارد فوق، رسيدگي و صدور رأي مبني بر رد شكايت شاكي مورد استدعاست. رأي هيئت تخصصي مالياتي بانكي ديوان عدالت اداري با عنايت به اينكه شاكي تقاضاي ابطال بخشنامه شماره 46 /98 /200 مورخ 1398/5/28 سازمان امور مالياتي را درخصوص دريافت ماليات از فيش حج متوفي نموده است و اين در حالي است كه منطبق با ماده (17) قانون ماليات هاي مستقيم مصوب 1394، در بخشنامه مورد شكايت سازمان امور مالياتي به درستي تفكيك بين مبالغ پرداختي فيش حج واجب را نموده است كه بخشي از آن مبلغ سپرده اوليه نزد بانك و بخشي نيز سود متعلقه به اين سپرده مي باشد كه اصل و سود را تا زمان انتقال و بر فرض انتقال را جزو دارايي هاي موضوع بند (1) ماده (17) و ساير ارزش فيش را جزو مصاديق بند (3) ماده (17) قانون داشته است و در انتها نيز به درستي قيد شده است چنانچه، به نيابت از متوفي فيش حج مورد عمل واقع گردد (توسط احد وراث يا اجير، از شمول مقررات ماليات بر ارث خارج مي باشد، فلذا مغايرتي با قوانين و مقررات و اختيارات از حيث اصل صدور بخشنامه مورد شكايت و احكام آن احراز نمي شود به استناد بند ب ماده 84 از قانون ديوان عدالت اداري مصوب 1402 رأي به رد شكايت صادر مي نمايد رأي مزبور ظرف بيست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوي رياست محترم ديوان عدالت اداري يا ده نفر از قضات گرانقدر ديوان عدالت اداري مي باشد. رئيس هيئت تخصصي مالياتي بانكي و ديوان عدالت اداري ـ محمدعلي برومندزاده